高新技术企业研发费用核算问题的浅析

2018-07-14成伊嘉

中国集体经济 2018年2期

成伊嘉

摘要：文章介绍了高新技术企业和研发费用核算的特点，分析了高新技术企业研发费用核算存在的问题，并对改善研发费用核算提出建议，以期能规范高新技术企业研发费用核算，减少企业税负，提高经营效益。

关键词：高新技术企业；研发费用；会计核算

为了建设创新型国家、推动产业结构升级、促进企业科技创新、推动企业加大研发投入，税务总局从2008年以来陆续出台了各类相关高新技术企业所得税和研发费用税前扣除的管理办法，以贯彻落实高新技术企业研发费用税收优惠政策。但是在实际操作过程中，由于企业研发活动各不相同，并且要求不断更新。因此对于研发费用税前加计扣除政策的落地实施、核算管理和审核程序等问题，需要进一步完善，来满足高新技术企业研发费用税收优惠的核算要求。使更多高新技术企业享受到国家的税收优惠政策，减轻税收负担，减少对企业资金的占压，促进企业创新转型。

一、高新技术企业及研发费用核算特点概述

（一）高新技术企业的定义

根据2016年科技部、财政部、国家税务总局最新修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知，高新技术企业认定标准为属于《国家重点支持的高新技术领域》清单内的企业，经过持续开展研究开发，拥有企业自主核心知识产权成果，并且能把自主知识产权运用到生产经营活动中去的，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的居民企业。

（二）高新技术企业研发费用核算的特点

1. 税收优惠政策力度较高。获得高新技术企业认定的企业可以享受国家税收减免政策，企业所得税税率由原来的25%降为15%，即在与普通企业相比税率降低了40%。此外，我国所得税法实施条例规定企业研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。因此，在研发费用会计核算时需要按照相关准则和法规对研发活动进行分类以及对研发费用进行合理归集。这样不但有利于企业通过高新技术企业资质的审核，而且还可以享受国家税收优惠政策，减少税费支出，改善现金流，提升企业利润水平。

2. 高新技术企业研发费用占比较高。高新技术企业由于行业特殊，其产品要在行业中始终保持领先优势，就需要企业生产的产品技术含量占比较高。因此，企业的研发费用投入相应的也处于较高水平。此外，高新技术企业认定管理办法规定研究开发费用总额占同期销售收入总额有一定的比例要求，因此，对研发费用的核算也要符合认定管理办法的要求。

3. 研发人员人力成本分摊难度较高。由于高新技术企业对专业知识的含量有较高要求，因此科研人员需要具备良好的专业技术知识，企业的人才大多具有高等学历或留学人员，同时具有高级技术职称和等级的人员也占较大比重。高新技术企业认定管理办法要求在高新企业中从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业职工总数的比例不得低于10%。因此高新技术企业研发人员数量多，成本占比高，研发人员可能同时承担多项研发任务，这使人力成本在多个项目间的分配产生一定的难度。所以人力成本控制核算是研发费用核算中的重要组成部分。

4. 高新技术企业研发核算风险较高。高新技术企业的产品多为定制开发的高科技产品，这类产品往往前期研发需要投入大量资金，但研发过程中该产品成功的可能性较低，客户需求改变的不确定性较大。这样就对研发支出是费用化还是资本化的主观判断要求就较高，判断得不准确会导致会计核算的错误，进而影响企业研发业务的经济效益。

二、高新技术企业研发费用核算存在的问题

（一）研发项目的预算控制难度较高

首先，在实际工作中，部分企业中高级人员没有充分认识研发预算管理的意义和作用，不重视研发预算，企业的研发预算流于形式。致使预算没有起到真正的管理作用，导致研发投入成本过大，新产品在价格上失去市場竞争力。其次，部分企业在研发预算编制时，缺乏规范的预算管理体系，不能合理对研发预算进行任务分配，致使预算失去实际控制意义。再次，部分企业在编制研发预算时缺乏有效的信息获取手段，造成研发预算编制效率低下，影响了研发预算的质量。

（二）研发费用的确认和归集难度较高

按照新企业会计准则，企业需要对处于研究阶段的费用和开发阶段的费用进行严格区分。研发费用加计扣除政策调整了享受税收优惠的时间，最长追溯期限为三年。但是同时也加强了研发费用加计扣除优惠政策的后续管理，定期开展核查，年度核查面不得低于20%。因此，从会计准则到税法政策，都大大提高了对研发费用的入账和归集要求。但是由于高新技术企业间的研发项目进程差异很大，各行业间有其特殊性和复杂性，这使得会计准则在实际执行中存在一定困难。其次，税法明确规定允许加计扣除的研发费用范围包括人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费以及其他相关费用。其中，其他相关费用加计扣除的总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。但是，实际工作中，有些企业的研发活动与日常生产经营是在同一地点进行的，而且研发人员同时兼任生产运营人员。研发人员往往对财税法规的要求不了解，对相关的研发费用和生产业务费用没有进行严格区分，使研发费用产生错记或漏记，导致企业税务风险，同时也影响了企业高新技术企业资格的年度重新认定。

（三）符合加计扣除政策的研发费用界定较模糊

虽然研发费用加计扣除政策列举了不适用于税前加计扣除政策的七类活动。但是在实际工作中，研发活动可能以各种形式存在于企业的经营活动中。研发活动可能是开发了全新的技术，也可能改进现有技术以便用新的方式提供服务。因此，依靠财务人员或研发人员简单地来对研发活动进行判断，都会有偏差，对研发费用界定产生误导，使企业无法全面享受税收优惠政策。

（四）研发费用的会计核算科目设置规范不够精细

《企业会计准则应用指南附录-会计科目和主要账务处理》规定，企业核算、企业研究与开发过程中发生的各项支出，应当设置“研发支出”（属于成本类科目）作为一级科目。企业在期末应将研发支出科目中归集的各类费用结转至“管理费用”科目，借记“管理费用”（研究费用）科目，贷记“研发支出”（费用化支出）科目。但是，实际情况下仍旧有部分企业把研发费用设置为管理费用下的二级科目。由于高新技术企业的研发力度往往很大，研发费用归于管理费用之下会使管理费用金额产生扭曲，引起集团整体预算冲突或税务机关的关注。此外，会计准则并没有对各企业在实际应用中的二级和三级会计科目进行规范。因此，各企业按需求建立了自己的会计科目体系，有些将研发项目设置在二级会计科目，有些将明细科目设为二级科目。这造成了相同业务的企业使用不同会计科目进行核算，降低了高新技术企业研发项目费用之间的可比性。

三、改善高新企业研发费用核算的建议

（一）提高企业研发费用预算准确性

首先，要运用管理会计工具，构建一套包括研发费用在内的有效的预算管理制度。在研发项目开始前，企业就能够对研发项目预算进行有序规范准备，对研发项目需要的人员，经费等资源进行充分考虑，有效避免突发事件对研发项目的影响。其次，建立以研发项目为基础的研发项目预算体系，可以将研发费用按项目动因、人员时间安排进行分配至每个项目，便于今后项目费用的控制管理。再次，企业应当积极开展信息系统的建设，将项目管理系统与财务系统进行对接，使财务在编制企业预算时迅速取得第一手资料，提高研发预算的效率和质量。

（二）完善研发费用在实际工作中的归集与核算

首先，财务人员应当不断学习和领会新的研发财税政策和解读。并且要在企业中进行相关政策的宣传，针对研发费用核算中存在的问题不断进行改进，降低企业的税务风险和提高高新技术企业年度认定的成功率。其次，企业应当建立研发费用的内部控制制度，加强对研发费用的审批。对发生的研发费用按项目类别进行管理，按项目预算进行控制，避免与日常经营活动的费用混淆，使研发费用产生扭曲。防止不必要的研发费用的发生，提高企业的经济效益。

（三）改善符合加计扣除规则的研发费用的辨识

对于符合加计扣除规则的研发费用，需要加强财务和研发部门的合作，来共同勾稽所归集的费用与研发项目价值链各个环节的对应关系，严格按照项目预算来规范研发费用的核算。如果遇到超出预算的特殊业务，财务部门与研发部门需要进行充分沟通，分析该费用是否符合税务法规规定的研发加计扣除业务的确认要求，以及该费用是否属于高新技术企业研发费用的认定条件。同时，研发部门需要及时调整研发项目预算，使之与实际情况相互匹配。

（四）企业研发费用核算精细化

建立科学的研发费用会计核算体系，除了按照企业会计准则要求设立研发支出总账科目外，还应当设立二级科目，区分费用化支出与资本化支出。同时按研发费用的八大类费用项目范围来设立相应的三级科目，设立以项目和部門成本中心为辅助账目的核算体系，来满足研发费用精细化核算的要求。应当及时归集当期需要费用化的研发费用，将当期费用结转到管理费用下的二级科目。而需要资本化的费用，需暂时留在科目中，待研发项目满足资本化条件后，将该费用支出确认为无形资产，再按期进行摊销。企业可以大力开发、使用ERP系统中的项目管理和内部订单模块，来实现对研发费用按项目管理的需求。同时，ERP系统中可以开发出合理、规范、清晰的及符合加计扣除政策需要的“研发支出明细表”，方便在研发费用加计扣除申请时可以直接调用系统数据，提高核算效率。