收入准则改变对各行业的影响分析

2018-07-12张蕊

中国市场 2018年6期

张蕊

(山东昌隆建设咨询股份有限公司，山东济南 250001)

1 征求意见稿与现行收入准则的比较

1.1 收入确认标准有变化

新的收入准则扩大了适用范围，消除了销售产品和提供服务之间的差异，同时适用于销售商品、提供服务、建造合同以及让渡资产使用权。征求意见稿将合同作为商业活动的基础，以“控制权”转移作为收入确认的标准，并对现行收入准则中收入应该是“时间段内”还是“时间点”的争论问题，给出了具体的指引。

1.2 收入的计量基础有变化

现行的收入标准并没有明确地指明发生融资性事项或者质保回退事件时收入的处理方式，只是规定对于捆绑销售的产品和业务，如果捆绑中的收入无法进行区分，可以不进行区分，收入价款的确定需要依据购货方实际已收的合同价款进行确定。但是在征求意见稿中，收入的价款可以是固定的，也可以是变动的，用于处理退款、融资信贷、激励以及奖金等事项发生的金额变动。

1.3 收入分配方法有变化

在现行的收入准则中，我们一般是按照高层管理层的决定来执行收入金额的分配问题，一般是用公允价值的方法或者是剩余价值的方法对金额进行衡量，然后在履约的多项义务之间进行分配。但是，这也是不明确的。征求意见稿给了很明确的收入分配方法，将从事交易的主体按照身份分为负责人和代理人两种。如果是负责人，则按照总额确认收入，如果是代理人，则按照净额或者佣金进行确认收入。

2 征求意见稿对主要行业的影响

本文选取了建筑业、通信业和软件行业作为三个典型的行业，分析收入准则的征求意见稿对主要行业的影响。

2.1 建筑业

在现行的收入准则下，当一项建筑活动符合合同安排，双方就可以按照完工的比例进行收入和利润的确认。但是在征求意见稿实施情况下，按照完工的进度比例进行收入的确认时，需要双方都履行了规定的义务。征求意见稿要求商品在控制权转移的过程中进行收入的确定，即承包商不能随着项目的进展确定收入。但是，在符合规定的情况下，承包商可以在一段时间内确认收入。比如，客户在企业履行约定的过程中，消耗了企业的经济利益，客户能够控制企业建造的在建商品。这需要企业进行判断和衡量。

房屋销售商在提供一些附加的服务时，需要根据各项商品的价值，将交易的价格分摊到总的交易责任履约上，并在完成某项活动时，及时确认收入。此外，对于像公共设施这样的附加产品，其完成一般是在整个项目工期完成之后，有时候甚至会在各个购房者确认购买之后，需要考虑这一公共设施的工期是否会影响销售收入的确认。如果真的出现了影响的情况，则需要将这一项业务作为单独的义务履行进行单独列支。

除了以上的分析之外，对于获得报酬权利的影响也需要分析。收入有时候会被视作一种服务，它作为一种具有替代用途的资产，一般在规定的时间之前进行确认。征求意见稿的变化会引起收入时间确认的变动，但是征求意见稿对于这样的变动并没有做出很细致的引导说明。因此，在这个情况下，需要更加系统地考虑货币时间价值在收入确认过程中的影响，还应当考虑其对工程项目中的激励或者奖励付款的影响。但是，在相比之下，IFRS15在这方面的规定就更加细致，给出了关于核算订单修改的细致建议。

2.2 通信业

通信业企业在业务方面比较复杂，它们的定价策略是差异化的定价策略，通信企业的典型产品策略是捆绑策略，所以征求意见稿一旦实施，对于通信业企业的收入确认的影响比较大。比如，征求意见稿中第20条，对于合同中存在多项履约义务的混合产品进行了规定，企业应当按照每一项业务的责任进行单独核算，分摊交易价格单独销售。普通的做法是采用市场估价法或者是成本加上毛利的方法。

通信业企业的充话费送手机业务就属于一个混合业务，以前的会计处理方式是属于一揽子安排的处理方案。但是在征求意见稿实施之后，这一核算方式就需要发生重大的变化。首先，通信业企业中业务的收入确认时间有了不同，此外确认的金额也不再等于之前的账单金额。通信业企业必须尽可能地向客户传达更多的业务信息，并对服务的套餐进行解释说明，对不同的价格和责任进行分摊。这种混合的捆绑业务实施起来会变得比较麻烦。

通信行业在现行的收入确认制度下还会实施一系列的奖励计划，激励一线的销售人员销售不同的产品，以吸引更多的客户。但是在征求意见稿中，分摊原则影响了激励计划的实施。因为运营商如果存在大量的、价格不同的产品进行销售，他们需要按照类别将这些产品价格和责任进行分类，运营系统将会发生很大的变化。此外，在这个分类处理的过程中，会消耗大量的成本和时间，造成了低效率和低利润。影响了激励计划的实施。

2.3 软件行业

对于软件行业而言，受到的影响也是不小的，主要是因为软件行业的某些产品是不是真正的最终产品，界定起来比较麻烦。在征求意见稿中，加入了“控制权”的概念，为每一项必须履行的业务和合同提供了判断了标准，进而打破了商品和劳务相分离的现象。但是，在这个其中就出现了一些模糊的概念，比如“可明确区分商品”，对于软件行业而言，很多商品是需要加入职业判断的，这就给收入的确认带来了麻烦。在这种情况下，本文建议，应当从双方签订合同的目标出发，以完成目标反向的定义商品或者服务，就能减少很多矛盾。

征求意见稿对于软件行业的影响还体现在确定收入金额上面。随着金融市场和资本市场的发展，我们确认的收入金额和合同上面的金额不一致的现象常有发生，增求意见稿中已经加入了对重大的融资要素的考虑，企业在确认收入之前，需要对准则设立的意图进行深层次的思考和理解，以把握这一要素对未来现金流的影响。收入确认金额是企业在心理上预期的，提供商品和劳务会获得的支付报酬，这一金额如果发生了与合同不一致的现象，也是常有发生的。另外，软件行业的收入金额确认需要结合他们的职业判断标准，并采用一些合适的策略对价值进行判断，比如市场调整法、成本加成法等。

征求意见稿对于信息披露提出了更高的要求。我们现行的收入准则下，信息披露并不全面，征求意见稿新增加了对于收入、成本以及经营现金流这几个会计要素的披露。除了这些基本的信息之外，披露的数据还包括过去一年中没有考虑的重大融资成本、合同的资产等具体的要素。这是征求意见稿中针对软件行业金额确认更加透明化和公平性的要求，相当于监督机制进行内部控制。

3 收入准则变化对特定业务的影响

3.1 对渠道资金的影响

在通信行业都会遇到渠道资金的问题，因为对于通信业企业而言，渠道是一项很重要的战略，它们的服务是通过渠道传达的，与自己的核心竞争力紧密相关。增加的成本按照征求意见稿的要求是需要在收入实现的期间就进行确认和配比的，如果这项收益的期限是小于一年，那么就可以将成本进行费用化处理。并最后按照客户关系以及最后的合同周期进行分摊。移动公司的社会渠道酬金经常发生在发展新用户的方面，或者向已经办理移动业务的客户提供后续的服务，这时候给代理商支付酬劳就产生了渠道酬金。这样的情况在征求意见稿中，需要按照要求进行处理，要以准确和合理的摊销期来保证会计信息的质量。

3.2 合同开始时就向客户收取的费用的确认时间

常见的有加入某健身俱乐部的会员费用。在这种情况下，客户就获得了一部分权利，只是这些权利他尚未使用。在现行的收入准则下，公司会尽快将这部分业务费用尽快地确认为收入，减少会计核算的复杂度。但是在征求意见稿中，需要按照客户行使权利的模式和比例，按照一定的比例将金额逐渐地记入收入中。最后的金额确认时间应当是公司认为这部分权利已经不太可能行使，或者已经行使完成。