政府审计外包机制构建

朱炜江 李伟

摘要：党的十九大报告明确提出构建全面覆盖监督体系的新要求。从我国现有的政府审计发展现状看，探索政府审计、社会审计和内部审计的一体化建设，将政府审计业务外包是构建全面覆盖监督体系的重要途径。从我国政府审计外包中存在的问题来看，应从事前、事中和事后三个角度出发，构建一套具有中国特色的政府审计外包机制，以提高政府审计的质量与效率，建立和完善全覆盖的审计监督体系。

关键词：政府审计；审计外包；机制构建

中图分类号：C93 文献标志码：A 文章编号：1009-3605（2018）01-0015-04

2014年10月，国务院印发《关于加强审计工作的意见》（国发〔2014〕48号），提出“实现审计监督全覆盖”的目标，并要求探索向社会购买审计服务 。2017年10月，党的十九大报告明确要求改革审计的管理体制，构建党统一指挥、全面覆盖、权威高效的监督体系。但在实践过程中，政府审计面临着审计人员配备不足、专项业务审计经验缺乏等问题，在一定程度上制约了审计的效率和效果。而通过整合政府审计和民间审计的资源，将部分政府审计业务外包是解决这一问题的良好途径。目前，我国政府审计外包处于起步阶段，国内外文献研究也相对缺乏，在运行过程中难免遇到合作机制不完善、责任认定不清晰等诸多问题。因此，亟需构建中国特色的审计制度格局，加强政府外包审计机制构建，以提高政府审计的质量和效率，完善全覆盖的审计监督体系。

一、我国政府审计外包存在的问题

一是现有审计资源与全覆盖要求之间的矛盾。在政府审计“全覆盖”的趋势下，审计期望和要求不断提高，而政府审计资源十分有限，两者矛盾较为突出。一方面，政府审计机构人员不足问题突出。如部分乡镇的政府审计机构只有4-5人，无法适应审计全覆盖的新要求。同时在现行政府行政体制下，通过大量招聘专业人员，培养一支专业的政府审计队伍存在较大困难。另一方面，政府审计经费不足。我国现行相关法律法规规定 ：我国政府审计机关的经费受当地政府财政预算的限制。在政府审计业务外包缺乏足够经费支持的情况下，政府审计机构对外包的需求下降，或选择一些报价相对较低的社会审计机构进行外包，从而影响审计效果。

二是政府审计业务外包的成本与收益不匹配。在确定是否将审计业务外包时，政府审计机构要综合考虑审计业务外包可能发生的成本和收益。我国政府审计业务具有特殊性，某些机关单位不可避免地会涉及到国家机密，将对该类单位的审计业务外包，风险成本较大。若由此造成信息泄露，可能会引起严重的后果。对于该类高风险业务，政府审计机构将业务外包带来的收益远不及可能产生的成本。

三是政府审计和社会审计资源整合流于形式。国外的经验已经表明，将政府审计业务外包具有诸多优势。但在我国实践过程中，政府审计外包市场化程度明显不足。一方面，政府审计机构担心泄密，而不愿意把绩效审计等政府审计业务外包给社会审计机构；另一方面，如果政府审计机构在外包过程中对社会审计机构作出诸多保密性等要求，往往会导致效率低下或流于形式。

二、政府审计外包机制构建

（一）加强事先规划，确定外包业务与合作对象

在政府审计业务外包前，政府审计机构要制定详细的审计外包业务计划，明确外包的政府审计业务类型和外包方式，同时加强对潜在合作的社会审计机构的审核和挑选，确定拟合作中介机构的名单。

一是外包业务类型的选择。政府审计机构要将政府审计业务按照一定标准进行分类，明确某项审计业务是否适合采取外包的形式。如行为审计、绩效审计等主要针对个人行为是否合法进行审计等业务专属性较强，适合政府审计机构自行审计；而决算审计、工程价款审计等主要针对财务数据进行审计的业务可外包给专业的社会审计机构。政府审计机构要充分利用和整合政府审计与社会审计机构双方的优势，从整体上提高审计的质量和效率。

二是外包合作模式的选择。在选择对审计业务进行外包后，政府审计机构要明确采取整体外包还是部分外包的合作模式。如财政财务收支审计业务可以选择部分或者整体外包形式，充分利用社会审计机构的专业能力；经济责任审计是我国特殊的审计业务，在权利监督和廉政建设上发挥着独特作用，政府审计机构不宜采取整体外包的形式，但可以采取与符合一定条件的社会审计机构合作完成的外包模式。

三是社会审计合作机构的选择。在作出政府审计业务外包决策和确定合作模式后，政府审计机构应该选择一批资质、信誉良好的社会审计机构进行初步沟通，确定潜在合作机构，缩小两者之间的审计期望差 。同时积极做好政府审计服务行为的公平、公开、透明，通过社会公开招标的方式，鼓励更多的社会审计机构积极参与政府审计项目，提高政府审计的覆盖面的同时，降低审计业务外包成本。

（二）加强事中管理，积极参与和监督外包审计业务

一是签订外包合同。在确定外包的政府审计业务、外包模式和合作机构后，政府审计机构应该与社会审计机构签订外包合同，明确双方的作用和责任。一方面，政府审计机构人员将业务外包后，要做好角色定位，既不能过度干涉审计过程，又不能完全不参与，要积极做好配合工作以及对审计方向、质量的把控。另一方面，要明确政府审计机构和社会审计机构的责任分配，社会审计机构对审计项目的质量负责，政府审计机构对外包审计项目的最终责任负责。

二是加强过程管理。在签订外包合同后，政府审计机构要加强合同管理和项目管理，密切关注合作外部审计机构的项目完成情况以及遇到的问题和困难，并作出阶段性评估。若合作的社会审计机构项目完成的进度和质量达不到应有的要求，政府审计机构要及时终止合同，或督促社会审计机构加快审计进度，提高审计质量。

三是做好审计外包业务的“再审计”。在合作社会审计机构完成政府审计项目后，政府审计机构人员要对外包审计结果进行复核，特殊情况下也可以重新聘请外部审计机构对审计结果进行再审计。对达不到审计期望的，要及时与合作审计机构進行沟通，要求其重新审计或者更换审计人员。必要情况下，要及时更换合作的社会审计机构，确保外包审计业务完成的质量与效率。

（三）加强事后评估总结，不断完善审计外包机制

一是做好审计项目完成情况的评估。社会审计机构完成审计业务后，政府审计机构要加强对项目完成情况的评估，对审计底稿进行复核。一旦发现问题要立刻进行处理，可要求社会审计机构更换人员或重新审计，直到达到审计目标。

二是做好合作机构的评估。政府审计机构要建立工作档案，对合作社会审计机构名稱、项目完成情况、费用收取情况等要素进行记录，并对合作机构进行综合评估，及时更新合作的社会审计机构名录库。同时建立“能进能出”的政府审计合作机构管理机制，对达不到给予的质量承诺、缺乏专业的技能和水准、未达成审计目标的社会审计机构，要坚决清退。建立“黑名单”制度，对发生泄密等情节较为严重的社会审计机构，列入政府审计业务外包合作的黑名单。

三是处理好责任分配。政府审计机构应建立完善外包质量责任追究机制，对合作的社会审计机构承诺履行情况、审计项目质量控制、审计工作效果、执业素质与职业道德等内容进行复核，对存在问题的进行相关责任追究，督促社会审计机构高质量完成审计外包工作。同时，明确政府审计机构的最终审计责任。即使采取全部外包的形式，政府审计机构也要对外包审计项目的最终责任负责。

三、政策建议

（一）完善相关法律法规

目前，我国立法并未对政府审计外包作出专门规定，对政府审计外包的业务范围、责任界定等内容缺乏具体的制度规范。建议按照党的十九大报告精神和法治建设要求，尽快建立完善政府审计外包业务的法律法规，明确向社会购买审计服务的具体内容、监督管理责任等。通过强制性的规范，对政府审计外包业务进行约束，实现政府审计和社会审计机构长期合作机制的建立，适应全覆盖审计新要求。

（二）完善政府审计外包机制

一是建议建立审计外包合作机构目录库。通过资格审查的方式，确定一批具备良好资质、业务能力强、且符合业务范围的社会审计机构作为政府审计机构的合作对象。二是逐步实现从政府审计非核心业务到核心业务过渡。建议对社会审计机构进行分类管理，根据合作的具体情况外包财务审计项目和绩效审计项目。对于涉及国家机密和秘密的，原则上不予外包。三是建立规范化的政府审计外包规章制度。加大对政府审计外包项目经验的总结和提炼，建立健全一套适合所有项目的政府审计外包规章制度和业务流程，加强对政府审计外包的规范化管理。

（三）加强人员培训管理

一是完善政府审计机构人员结构。建立一支拥有“会计+”的审计人员队伍，实现包含经济学、法学、社会学等专家的多元化人员组合。二是增强人员的选调和转型。在短期内建立一支政府审计队伍困难较大，建议增加政府审计机构选调的工作机会，从其他政府部门聘用专业的人才。加强与高校、企业的合作，通过社会招聘、干部交流等方式，丰富政府审计机构的人员配置。三是加强合同管理培训。在政府审计外包过程中，审计责任的认定、审计质量要求等内容都涉及到与社会审计机构签订的外包合同。建议加强对政府审计机构合同管理的培训，加大对外包审计合同签订、执行和保管等环节的指导力度。

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