管理会计指引在高校教学中的应用研究

方道华

摘 要：2017年财政部发布系列管理会计指引，在实务界和教育界引起较大反响。以管理会计基本指引和应用指引的解读为起点，通过对当前高校《管理会计》课程教学现状的分析，探讨了人才培养的规格和途径，为进一步组织该课程的教学打下坚实的基础。

关键词：管理会计指引;人才培养模式;课程教学

文章编号：1004-7026（2018）21-0082-03         中国图书分类号：F234.3         文献标志码：A

财政部发布的《管理会计基本指引》和管理会计系列应用指引，标志着我国管理会计的体系基本确立，各大高校、相关资格培训机构和大中型企业相继投入更大的人力财力对管理会计展开研究。

1  我国管理会计系列文件

按时间先后顺序，财政部官网发布的管理会计系列文件主要有：2014年10月27日发布的《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》、2016年6月22日发布的《管理会计基本指引》、2017年9月29日发布的《管理会计应用指引第100号——战略管理》等22项管理会计应用指引（2016年12月14日发布征求意见稿）、2018年8月17日发布的《管理会计应用指引第202号——零基预算》等7项管理会计应用指引（2018年2月8日发布征求意见稿）和2018年6月5日发布的《管理会计应用指引第204号—作业预算》等5项管理会计应用指引（征求意见稿）。

2  管理会计在国内快速发展的原因分析

2.1  政府的强大推动力

管理会计是欧美等经济发达国家大型企业的创新高地，具有创新优势的企业群影响了国家的竞争力，管理会计的应用范围也从企业扩展到政府等非营利性组织。我国政府直接管理着大量的国有企业和行政事业单位，社会、政治、经济、文化等环境因素与管理会计交织在一起，管理会计问题与社会、政治、经济的问题互为表现。管理会计作为一个有效的工具，是解决经济问题的有效手段[1]。

2.2  管理会计本身是价值创造系统

管理会计本身是一个价值创造系统，这个系统的核心是管理控制系统。从组织结构来看，可以分为高层、中层和基层的管控系统。就工作内容而言，可以分为战略管理会计、成本管理会计、环境会计、绩效评估会计和社会责任会计等等。

2.3  经济转型对发展管理会计的迫切需要

改革开放至今，我国经济高速发展，在创造世界经济奇迹的同时，也留下一系列的后遗症，主要包括经济粗放式发展、管理落后、投入产出效率低下、政府及企业的权力寻租等问题。造成这些问题的原因主要有以下几方面：一是国内企业，特别是国有企业中，血缘关系、行政手段、法律法规门槛等因素是内部管理的决定性因素，严重偏离了企业要创造价值的这一根本目标;二是信息系统相互独立，信息技术相对落后，人为地将本应一体化的各层级、部门、单位和成员机械地撕裂开，严重削弱了企业创造价值的能力;三是各类型组织的薪酬激励机制不合理，导致收入体系与工作绩效和社会贡献脱节，贫富差距越来越大，不仅损伤企业可持续竞争优势和价值创造能力，而且是社会不稳定因素的根基，近年的基尼系数持续上升就是一个很好的例证。

3  管理会计发展的重点方向

3.1  成本控制与优化是核心

在发展管理会计时，企业应注意使之既适合企业需要，又博百家所长，以提升价值创造能力。比如，在成本控制方面，日本人普遍认为降低成本是没有止境的，而国内普遍认为总得有个底。出现这样的反差主要有两个原因：一是日本企业能最大限度地调动员工的主人翁精神，激发他们的自觉性和能动性;二是借助精益生产和六西格玛等管理工具，在整合组织资源的基础上解决企业面临的问题。以当前管理会计的发展趋势看，未来发展重心将由制造业转向非制造业，设计和创新组织管控系统将成为企业管理会计的重点，成本控制与优化是管理会计的核心。

3.2  产学研结合是学术研究的趋势

据清华大学一个课题组测算，2013年国内34所著名高校每年的平均科研经费达12亿元，超过同时期美国高校的投入水平;省会三甲医院的平均医疗和科研经费超过10亿元。然而投入这么多的资金，并没有创造出世界级的大学和医院。原因在于这些资金主要以财政拨款的形式发放，很少进行经济或社会效益评估，导致财政资金效率低下。发展管理会计时，形成产学研一体的学术研究格局，是解決这一问题的有效措施。

3.3  人文环境将日益重要

管理会计的目标是为组织管理层的决策提供有价值的信息。财务数据是组织资源、人力、业务活动等共同作用的结果，而组织各类管理活动都是以人为核心，同时也会受到人行为的影响。

3.4  多种途径发展管理会计教育

当前国内义务教育阶段以上的教育主要有中等职业教育、高等职业教育、本科教育和研究生教育（具体包含专业硕士、学术硕士、MBA、MPA、EMBA和博士）等几个阶段。现阶段本科教育往往注重理论教学，缺乏实务应用和操作课程。而职业教育领域受到学生基础、师资力量等制约，更重视技能培训，很难做到以理论指导实践。这就要求在推广管理会计的过程中，在各级各类教育阶段加大管理会计课程的比重，按学生的教育职能进行划分，多种培养途径齐头并进。

4  管理会计基本指引解读

4.1  其基础是对实践经验的总结和提升

与企业会计基本准则所涉及到的具体问题处理方法相比，管理会计指引只是对管理会计普遍规律和基本认识的总结，形成普遍适用的指导性标准，明确了管理会计的目标、原则和要素，并不对应用指引中未做出描述的新问题提供处理依据。

4.2  基本指引不要求强制执行

不同于会计准则中基本准则的强制性，管理会计基本指引对各级各类组织起到指导作用，其原因主要在于管理会计主要满足组织内部的管理需要，其应用在很大程度上需要依靠组织发挥主观能动性。而且，考虑到组织的规模、发展阶段、所处行业的不同，管理会计的具体应用也有所不同，需要组织因地制宜，灵活应用。

4.3  扩展了传统管理会计的应用领域

《基本指引》认为管理会计应用领域不仅包括传统的预算、成本和业绩评价，而且扩大到经营管理、战略管理、投融资管理等。这个口径的管理会计范畴是比较务实的。因为尽管理论上早已对财务管理（资金流）和管理会计（实物流）的界限做了清晰的界定，但是在企业管理实务中，特别是业务和财务相融合的管理决策和支持中，很难将什么是财务管理、什么是管理会计区分开。

4.4  管理会计的本质是“计划+控制”

管理会计的最终目的是创造企业价值。企业价值创造模式有财务观和经营观。财务观强调企业价值取决于未来现金流量的现值;经营观下，企业价值=产品/服务+形象/声誉+客户关系。现代企业应当深入分析企业价值链的特征，从企业价值链的内部联系与纵向联系中发现企业的竞争优势，从价值链管理中探寻企业附加价值之源[2]。

5  管理会计应用指引解读

5.1  从政策层面落实到企业实务层面

系列应用指引的发布标志着我国管理会计进入新的发展阶段，从政策文件走向实务操作，从宏观指导走向企业管理实践，不仅增强了可操作性，也加强了这些应用指引在内容上的协调，实现了与基本指引的呼应。同时，具体应用指引（管理会计的工具和方法）综合考虑了各类组织所面临的经济环境因素的影响，也考虑了其组织形式和盈利模式的差异，更有广泛性。

5.2  动态扩展应用领域

对2016年的应用指引征求意见稿，有专家和企业人士提出应当增加风险管理、从业人员职业道德及能力、税务筹划、财务资源配置、企业支出管理等领域内容。2018年发布的有关征求意见稿中包含了风险管理的应用指引;税务筹划、财务资源配置、企业支出管理等应用指引在完成相应的研究课题后也会适时发布。

5.3  管理会计发展需要社会各界广泛参与

制定有关应用指引的课题组在调研过程中发现，目前主要是国有大型企業引入了管理会计的相关工具和方法，广大国有中小型企业和民营企业，以及中西部的企业，与大型国有企业还存在较大的差距。

为了促进管理会计在各类企业中的应用，还需要做好以下几方面的工作：一是财政部尽快推出配套的管理会计案例库，作为广大企业培训员工的重要参考资料，也方便相关研究人员对管理会计实务经验进行总结、提炼和推广;二是财政部门牵头，鼓励各类企业、社会力量和高校进行相关培训工作，提升相关人员的操作能力和业务素质;三是加大各级各类高校对会计专业改革的力度，出台相应的优惠政策，资助相关的科研项目或课题，特别是那些研究管理会计在现实商业环境中应用和实践的课题。

5.4  业务与财务深度融合是会计发展趋势

自从引入西方企业管理的相关理论和方法，企业的财务部门与人力资源管理部门、销售部门和行政管理部门在一定程度上是脱节的，过于强调分工，不重视部门间的协调。企业各部门之间难以协调，难以提升企业的整体竞争力。管理会计的概括性应用指引和具体应用指引构成了组织管理的闭环，强调组织内部协同和沟通的重要性，最终目的是实现组织内部各个组成部门的协同发展，发挥协同效应[3]。

5.5  引入管理会计应量力而行

管理会计是组织实现战略目标的有效工具和系统，在控制风险的前提下，最大限度地实现组织目标。为了更顺利地引入管理会计的工具和方法，应从以下几个方面入手：一是自上而下广泛宣传，形成组织内从高级管理人员到普通工作人员的共识，为后续工作建立文化基础;二是制定符合组织实情的相关制度，将管理会计应用指引的核心内容具体落实到组织的各项管理制度中;三是要做到专人专岗负责管理会计在组织内的推广和应用。

6  《管理会计》课程教学现状

6.1  现状概况

本科高校和高职高专，设置会计专业的高校基本上开设了《管理会计》课程。

师资方面，本科高校约有20%的教师主讲该课，高职高专的教师不固定;本科高校约30%的教师有过企业会计工作或管理咨询经历;约40%以上的教师具有高级职称。

课时及教材方面，《管理会计》课时一般不到全部会计类课程课时的10%。部分本科高校选择英文（或译文）教材，高职高专通常选择中文教材。

教学方法方面，讲课+讨论是当前高校教学的主要方式。约75%的时间用于课堂讲授，15%的时间用于讨论案例和作业。

考核方法方面，约60%的试题考核计算能力，20%对分析能力有要求。这反映出当前课程教学的层次较低。

教学要求方面，多数教师、系主任（院长）和会计实务工作者，都认为基本信息技术的应用、 终身学习能力以及职业道德是学生最重要的3大基本素质。

6.2  当前《管理会计》教学存在的问题

当前《管理会计》教学存在的问题，主要在于教学的具体组织和校内外环境两个方面。

教学组织方面存在的主要问题包括：教学目标不符合人才培养的要求，教学内容缺少对国内管理会计实践经验的总结;教学过程中过于强调相关技能和知识的重要性，没有融入人文精神和职业道德，导致学生的职业素质较低;课时偏少，可以考虑增加到64～96学时;教学方法主要是课堂讲授和案例教学，可以增加仿真教学;教学手段落后，在教学过程中应该引入网络教学平台。

校内外环境方面存在的主要问题包括：盲目扩招导致师资力量短缺，师生比过高;教师来源过于单一，主要来自高校和科研机构，来自企业一线的教师比例太低，在一定程度上制约了师資力量;各类高校、企业、培训机构和政府相关部门各自为政，信息不畅，各自掌握的大量教育资源没有得到最大程度的利用，造成社会资源的浪费。

7  管理会计的人才培养模式研究

7.1  管理会计人才需求的新特点

当前社会对管理会计人才的需求发生了明显变化，主要表现在以下3个方面：一是更加注重人才的综合素质，弱化了对专业知识和技能的要求;二是在管理会计人员的工作中，会计核算工作花费的时间越来越少，有非会计化的趋势;三是知识结构多元化，更加注重管理实践经验。

7.2  管理会计人才的培养目标

根据对管理会计教育存在的问题及人才需求特点分析，管理会计人才培养的首要任务是确定新时期的培养目标，可以从培养层次、工作岗位和知识（技能）结构等几方面入手。

7.3  管理会计人才能力框架

制定我国管理会计人才能力框架可以参照以下两个文件的内容。

（1）《CGMA管理会计能力框架》（中文版）：以道德、诚信和专业精神为基础，由技术技能、商业技能、人际技能和领导技能4大要素构成，每个要素又分为基础、中级、高级和专家级4个能力等级。

（2）《管理会计能力素质框架》：该文件把管理会计能力级别划分入门级、初级、中级、高级和专家级等5个级别，包含28项具体的管理会计核心能力，融入规划与报告、决策、科技、运营和领导力等5个领域[4]。

7.4  管理会计人才的能力需求

管理会计人才的能力主要包括以下3个方面内容：一是同时具备财务信息和非财务信息的分析能力，财务信息可由组织的信息系统形成，考虑到组织面临的内外环境的复杂性和经营业务的多样性，对财务信息和非财务信息进行综合分析显得尤其重要;二是具备战略管理能力，管理会计工作本身强调对资源的整合，以实现既定的战略目标;三是注重风险管理能力，由于面临的各种环境有很大的不确定性，组织越来越重视对经营风险和财务风险等各类风险的有效管理。

8  结束语

管理会计系列指引的发布，为高校相关课程的教学和研究提供了依据，指明了方向。在对管理会计基本指引和应用指引整体解读的基础上，分析了当前高校《管理会计》课程教学过程中存在的问题，并探讨了构建管理会计人才能力框架的主要内容，为进一步确定《管理会计》课程的教学目标和内容打下坚实的基础，有助于该课程教学工作的顺利实施。

参考文献：

[1]冯巧根.管理会计的理论基础与研究范式[J].会计之友，2014（32）：56-60.

[2]孟焰.管理会计理论框架研究[M].大连：东北财经大学出版社，2006.

[3]吴艳红.中国管理会计典型案例研究——以现有企业案例为例[J].会计之友，2016（13）：34-36.

[4]李伟.基于职业能力培养的管理会计教学重构[J].财会学习，2016（16）：210-212.