政府会计改革：背景、问题与出路

罗军章

【摘要】政府会计改革的背景是转变政府职能和深化财政体制改革的新要求、新环境、新原理、新思路和新目标。当下的政府会计改革存在着目标单一、体系羸弱、规范滞后、核算模糊、报表失衡等问题。为了解决这些问题，应当建构多元化的政府会计目标体系并重塑“三位一体”的政府会计体系。

【关键词】政府会计改革 政府职能转换 会计体系 会计核算

从本质上讲，政府会计机制是一种权力制约与监督机制，它以“预算会计”为准则，其系统构造和安排都遵循着政府预算的执行和决算的反馈规律而展开。因此，我们一般认为“预算会计”是一种反映政府和行政事业单位预算执行过程及结果的专业会计。从其行政性与公共经济价值来看，它必然是国家财政预算管理的有机组成部分，更是实现国家财政职能、执行国家预算的重要手段。

现行的预算会计执行的仍是1988年以来颁布实施的包括《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》和《事业单位会计制度》在内的预算会计制度体系。这套会计制度体系也确实对规范政府行为、加强财政管理起到了十分重要的作用。但是近年来，在转变政府职能、深化经济体制改革、严把政府审计关口等要求的敦促和国内外急剧变化的财政环境的裹挟下，原有的政府会计体系已经无法满足新形势对会计信息范围和质量所提出的更高要求。尽管政府相关部门已经察觉到上述更动，而发布补充规定以完善现有的预算会计制度体系，但其规范的会计内容仍旧无法满足环境发展和改革的需要，在如是背景下，政府会计改革势在必行。

不过，从当下的政府会计改革现状来看，政府会计改革仍存在着诸多问题，如会计目标单一、会计体系羸弱、会计规范滞后、会计核算缺漏、会计报表不合理等。这些问题的存在会严重掣肘政府会计改革的实效，我们有必要探究出恰切可行的方案以解决当下政府会计改革所面临的诸多问题。

一、政府会计改革的背景

（一）政府职能转变

随着我国社会主义市场经济体制改革的逐步深化，“国家-社会”的权力与资源博弈有新态势呈现，人们对于政府的职能预期也在悄然转换。这种变动的核心是“透明”，也即，要求政府构建起以公共需求为导向的财政管理与监督体系，这便对政府披露其财务活动的范围、效率等“会计信息”范畴提出了新的要求。

（二）财政体制改革

政府财政体制改革的总体趋向是科学化、精细化，这不仅对政府财务管理技术提出了更高的要求，也对政府财政管理体制的效能提出了新的挑战。其基本逻辑是：政府财政行为报告的精确化、科学化-->政府财政管理体制的精细化、科学化-->货币化信息系统协同政府行为的双重信息需求呈现紧迫态势-->政府会计系统的改革。

二、政府会计改革的问题

（一）政府会计目标单一

在“委托-代理”理论的视角下，政府会计目标不仅要回应公共受托责任的权力正当性问题，即为“解脱”此责任而衍生的披露需要，还要指向重大公共事项决策体系的基础范畴。但是，改革中的政府会计仍旧以“预算会计”为主，即通过反映政府预算决算的区隔及其生发过程来实现预算管理目标，质言之，就是对政府预算进行合规性反映，显然比较单一。

（二）政府会计体系羸弱

政府会计体系的羸弱主要反映在其机能的“低效度”上，也即，单一目标支配下的单一体系无法满足新形势下的政府会计信息需求。我国现行的预算会计体系包括财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计和预算外资金财政专户会计四个相对独立的部分。这种会计权属分配必然会割裂政府资金的流转链条，使得各类型的政府资本互动存在制度性障碍。这也是当下政府会计改革所要攻破的最难点之一。

（三）政府会计规范滞后

由于会计制度的周延性需求，其灵活性往往较弱。这也是我国政府会计规范滞后的根本原因。为了突破这一体制性桎梏，应当考虑从规范的系统性整合上下工夫，从而提升政府会计规范的统筹能力。

（四）政府會计核算内容不全面

政府会计核算的主要目的是反映政府的资产负债情况，并对其行政事业和经营性行为的成本进行边际控制。但是，当下的政府会计核算内容仍无法满足上述的改革需要。譬如，我国人为地区隔了“预算内财政资金”和“预算外财政资金”，并配套不同的预算会计制度，不利于财政资金监管和使用效率的提升。

（五）政府会计报表设计不合理

政府会计报表规准的不合理性主要体现在以下两个方面：

一方面，预算执行基本信息与预算执行会计信息的失衡。报表过分侧重于反映预算执行的基本信息，而甚少或者根本不就国有资产预算、债务收支预算和社会保障预算等关于预算执行情况的基本会计信息加以记载。

另一方面，政府财务和运营绩效实况与会计报表记载数据的失衡。当前的财务报表体系主要基于修正的现金制会计基础而编制，其资产负债表、收入支出表对于政府财务状况、成本控制状况、运营绩效实况等无法作以真实、客观的反映。

三、政府会计改革的出路

（一）建构多元化政府会计目标体系

多元化的政府会计目标体系由三部分组成，一是政府预算的管理目标。该目标要求政府会计关注并反映预算执行动态及其与效果的差异。

二是政府财务管理的目标。该目标要求政府会计加强对财务状况和运营绩效等政府财务信息的关注。

三是政府成本控制的目标。该目标要求政府会计补强对公共事业项目、行政性业务成本的反映。

（二）建构“三位一体”的会计体系

针对（一）中所提出的多元化政府会计目标体系，应当提出配套的、合理有效的政府会计体系，即预算会计、财务会计和成本会计“三位一体”。其中，预算会计指向预算管理活动及其动态化，财务会计指向财务管理活动及其立体化，成本会计指向成本管理活动及其公共化。

四、结语

政府会计改革是转变政府职能、深化财政和经济体制改革的必然要求。它反映出政治经济发展新情势对政府“预算会计”信息范围和质量的挑战。从当下的改革状况来看，政府会计目标的单一、会计规范的疏漏、会计体系的羸弱等问题仍然显在，且阻滞改革实效的“落地”。为了克服这些问题，我们应当建构多元化的政府会计目标并重塑“三位一体”的政府会计体系。如此双管齐下，方能将政府会计改革的原初动议落到实处。

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