大数据影响下注册会计师审计模式转变与风险控制

◎田淑华

随着计算机存储整理分析能力的提升和算法的发展，人类社会由此进入大数据时代。有关大数据的定义尚未统一，其一为著名的麦肯锡全球研究所将“大数据”定义为规模巨大的数据集合，其在获取、存储、管理、分析等方面都超出了传统数据库工具。其二为权威的互联网数据中心（IDC）定义大数据是新一代框架和技术，旨在更经济、有效地从不同结构和类型的巨量数据中获取价值。上述定义虽然有差别，但都从不同角度反映了大数据技术应用价值。会计信息作为经济管理的基础数据，已经受到大数据技术的影响。评价会计信息质量的注册会计师审计思路也将发生变化，即从抽样分析扩展到总体分析、从因果关系分析拓展到相关性分析；审计法规、审计方法将进行调整，注册会计师审计整体风险将大大降低，会计信息将更加可靠，会计信息使用人，包括股东、社会公众、政府相关部门做出的决策，将更加依赖注册会计师审计。

一、大数据技术下注册会计师审计风险观念的转变

所谓审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。大数据颠覆了注册会计师传统观念，对降低执业审计风险提供了充分的可能。首先，大数据要有容错性意识。由于传统审计技术无法处理大量的数据，审计对样本设计分析注重精确度，才能更好地推断总体。而今，采用大数据处理，精确度已经不是审计唯一的标准，审计主要是通过分析大数据来展示审计对象的内在规律和发展趋势，它无需对审计对象某一时点进行深究，而是需要多角度适时认识和把握总趋势。因此，容错性思维允许审计结果不确定性的存在，也合乎审计准则规定注册会计师不能完全保证被审会计信息完全真实、可靠，而是合理保障被审会计信息真实、合法和公允。其次，大数据要有总体性思维。自上个世纪以来，由于技术方法的限制，缺少记录、存储和分析的工具，面对大量数据，往往通过抽样技术方法来分析推论总体。采用抽样技术又有统计抽样和非统计抽样两种方法。非统计抽样是注册会计师审计中经常选用的方法。非统计抽样是注册会计师根据经验进行专业判断选取样本。由于采用含有主观意识的经验加专业判断方式，抽样时无法完全做到科学随机，一旦选择样本出现偏差，根据样本分析推论的结果可能就会与总体真实情况相距甚远。而大数据技术的运用，存储数据空间的不断扩展，IT技术的不断提升，注册会计师可以从分析、综合、处理海量数据中，更加全面、更加深刻、更加本质地认识会计信息。第三，大数据要有相关性观念。传统思维是寻找事件之间的因果关系，大数据环境下对于逻辑上的因果关系将会淡化，大数据是对大量数据做统计性归纳分析，更加关注事件之间的相关关系。因此，大数据技术相关性促使注册会计师在定量分析基础上进行举一反三，揭示会计信息要素间的相关联系。

二、大数据技术下注册会计师控制审计风险的模式

大数据技术下随着审计意识、思维、观念的改变，注册会计师专业审计模式也要随之改变，从而使注册会计师降低审计风险成为可能。

（一）抽样审计模式转为总体审计模式

所谓抽样审计，是指注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选择一定数量的样本进行验证测试，并根据验证测试的结果，推断审计对象总体特征的方法。抽样审计往往忽视了大量和具体的业务活动，所获取的审计证据的数量和质量都不充分。所谓总体审计模式，是指注册会计师运用大数据技术充分获取结构化数据和非结构化数据在内的所有数据，进行多维度分析，而这些大数据之间通常能够相互关联或者相互印证。获取审计证据的渠道更加多元化，来源更广泛。即获取会计信息，还可以获取非会计信息，如，被审计单位高管接受媒体采访、行业和竞争对手相关情况披露，甚至网站上发布的信息等，都作为审计证据的补充。因此，总体审计模式下注册会计师把握审计对象总体情况更准确，审计结果更加趋近于审计对象的本质。当被审单位有意舞弊时，靠抽样审计很难发现。大数据下，总体审计模式能够克服抽样审计模式的固有缺点，促使会计信息编制舞弊减少，从而降低审计风险。

（二）定时审计模式转向持续动态实时审计模式

传统注册会计师审计，往往是与被审单位一年一签约，且审计工作的实施要等到被审单位业务完成并编制出会计报表后才能开始，因而注册会计师审计具有相当程度的滞后性。这种事后审计时效性差，很难对被审单位复杂的经济活动及时作出正确评价。因此，为借助于大数据技术实施持续动态实时审计模式，及时纠正被审计单位正在发生的问题，可以提高审计质量。实施持续审计的前提是将数据标准化，即需要将从不同系统或平台中获取不同类型的标准化数据。尤其是对业务数据和风险管控“实时性”要求高的行业，采取多年签约、持续动态实时审计符合大数据技术精神。如，注册会计师在审计某大型公司时，可与该公司建立数据系统接口，利用数据分析模块，实现在线风险预警。部分审计任务可以借助机器人，提前设定好相应的程序，进行自动审计。由此可见，借助大数据技术持续动态实时审计模式，注册会计师审计风险更低。

（三）法定鉴证审计和多种服务审计并举的模式

大数据技术下，审计事项之间，如法定审计事项和非法定服务审计事项相互关联。在法定鉴证审计中，注册会计师提供给被审单位的最终成果往往只有审计报告，审计报告格式固定、内容单一，内含信息量较少。大数据技术的运用，注册会计师除了能够向被审单位提供法定鉴证功能的审计报告外，还可以分析处理各类数据提供多元的审计成果。具体来说，注册会计师通过大数据收集、整理、汇总、分析获取的大量数据，从中找出共性问题，选取有用信息，为被审单位和投资人以及政府相关部门提供数据证据和决策建议；同时，通过收集非法定服务审计事项相关证据，运用大数据技术进行相关性分析，从审计风险角度，也有力支撑了法定审计鉴证结论。

三、大数据下注册会计师审计转变模式的建议

（一）完善大数据环境下注册会计师审计法律法规

目前，虽然大数据技术在审计中应用的重要性已得到审计实务界和理论界认同。但是法律层面尚未体现大数据审计取证相关内容。因此，大数据应用的合法性问题是推广大数据审计的一项基础而关键的任务。只有得到法律法规的支持，大数据技术才能成为审计人员依法审计的基础。如果缺少法律法规的支持，大数据审计很难推广开来。法律法规要解决的问题除了大数据采集存储的制度化和规范化，还要保证大数据分析结果和电子证据的法律地位，这正是开展大数据审计工作的重要前提。当然，由于大数据时代带来的信息量爆炸式增加，虚假会计信息也频繁出现，除了应出台大数据技术审计法律法规，还要规范会计信息的编制和发布，减轻审计监督的压力。

（二）推动审计大数据信息平台建设

依托大数据技术和云计算的发展，注册会计师行业主管部门，应建立统一标准连接注册会计师行业与相关管理部门的数据库，实现审计大数据的实时采集和存储共享。行业协会要组织开发大数据审计软件，针对不同的大数据应用系统，设计不同的、合适的系统架构，比如，利用NOSQL技术来实现大数据实时分析功能，利用Map/Reduce技术来实现大数据批处理分析功能。大数据审计软件也应支持审计不同行业。