企业R&D活动税收激励政策国际比较及启示

余慧芳

摘要：本文分析了美国、法国、日本等国家的R&D;税收激励政策，在借鉴国际经验的基础上提出我国科技税收优惠政策改革的思路。提出我国税收政策可向中小企业倾斜。由于高新企业实际获得加计扣除额度会受其低税率政策影响。研发加计扣除政策可逐渐转变为直接税收抵免。此外还可对企业申请流程进行简化。

关键词：美国 法国 日本 税收抵免 研发加计扣除

研发活动依据OECD手则定义：为使用科学、实验方法对现有的工艺进行显著科学技术性改善，产出不确定性成果的活动。我国规定研发活动为对新技术、新产品、新工艺的开发活动。合格的研发支出包括：人员费用、直接成本、材料费、设备安装费、固定资产折旧与摊销、无形资产摊销、合同研发。企业是创新的主体，激励企业的R&D;活动有利于提升国家整体的创新能力。

从形式上看，欧盟将R&D;税收激励政策分为两类：以研发费用为基础的事前激励政策，如税收抵免、加计扣除和加速折旧；以研发产品所带来的所得税为基础的事后激励政策，如专利盒、免税、低税率等。

一、主要国家税收激励政策分析

（一）美国税收激励政策

美国从上世纪八十年代开始实施了一系列研发税收激励政策，研发税收抵免（R&D; Tax Credit）是其中主要的一种。美国采取联邦政府和地方政府两级征税制度，联邦政府级所得税税率为15%-35%，多数州政府级所得税税率为4.6%-12%。联邦和州政府的综合税率为39.1%。

美国的税收抵免政策是基于研发投入增量的设计的。纳税企业可以选择享受传统研发税收抵免政策或简化抵免（ASC）。可纳入抵免的必需是符合规定的研发活动支出（Qualified Research Expenses，简称QREs）。

传统研究税收抵免政策（20%）：抵免研发支出（QREs）超过基准量部分的20%，基准量为近4年总收入的平均值乘以1984-1988年研发支出（QREs）与总收入之比的平均值。对于在这四年还未成立的初创企业，基本量可用当前年度之前四年的数据进行计算。传统抵免政策抵免额度不超过研发支出（QREs）的6.5%。

简化抵免（ASC）（14%）：以前三年研发支出（QREs）平均数的50%为基准，抵免当期QREs超过基准值部分的14%。同时对于能源和特殊药品（给予临床研究支出50%抵免）等方面的基础研究有特殊的抵免政策。简化抵免没有最小基准值。但如果企业在前三年任年没有研发投入，抵免额为当期研发投入的6%。ASC最多可抵免当期研发投入的9.1%。如果研发投入与上一年度相同ASC最多可抵免当期研发投入的5%。同时未使用的研发抵免可以往前结转1年和往后结转20年。

（二）日本税收激励政策

二十世纪九十年代初期以来，日本直运用“研发设备加速折旧”和“研发税收抵免”两项制度，对企业的研发活动扶植至今。日本政府也是采取国家和地方两级征税制度。2015年4月1日之后企业国家所得税率是23.9%，地方所得税率是33%。（2014年4月1日至2015年3月31日期间的企业国家所得税率为25.5%。而地方所得税率为26%。）

研发投入税收抵免政策有基于总量的也有基于增量的。基于总量的税收抵免对于中小型和大型企业采取的政策力度有所不同：

中小型企业（SME）：即营业额和资本都不超过1亿日元的企业可获得研发支出12%的税收抵免。对于大型企业：即资本超过1亿日元的企业，给予研发支出的8%-10%的抵免：（1）如果研发投入比率大于等于10%，税收抵免额=研发总支出（8%+研发比率0.2）；（2）如果研发投入比率小于等于10%，税收抵免额=研发总支出10%。在2015年4月1日之后企业可抵免额度均不能超过企业的应纳所得税的25%。

特殊研发成本的税收抵免：在2015年4月1日之后给予企业联合或委托大学、研发机构的研发投入30%的税收抵免（之前期间为12%）。与非公共部门进行的研发活动享受20%的抵免。授予中小企业专利的成本也享受抵免。税收抵免不超过企业应纳所得税的5%。

基于增量的税收抵免：当期研发支出超过前三财政年度的研发投入的平均值；或比前两个财政年度的支出高，根据研发支出增加量的多少享受5%到30%不等的抵免。或者，当期研发支出超过前四个财政年度支出平均值的10%。企业也可以享受的税收抵免。抵免不超过企业应纳所得税的10%。适用期间为2014年4月1日至2017年3月31日。企业需要提交稅收抵免申请给相关部门。对于2015年4月1日之后产生的抵免不可往后结转。

（三）法国税收激励政策

法国自1983年开始采用R&D;税收激励政策，历经几次修改之后，1992年将其命名为研发税收抵免CIR，《2004年财政法案修正案》将其修订为一项永久性的、开展创新的公共政策。之后的法案又对其进行了大幅修订，其中2008年对CIR政策实施的重要改革，使法国成为了欧洲税收激励政策力度最大的国家。法国企业所得税范围为33.33%-38%。

法国对不超过1亿欧元的研发投入给予30%的税收抵免，超过部分给予5%的税收抵免。对于初次获得及五年内未获得研发投入抵免的企业，给予当年50%，下一年度40%的抵免率。2013年1月1日出台了针对中小企业（员工数少于250同时销售收入少于500万欧元的企业）的原型设计税收抵免政策。抵免活动支出的20%，最大可抵免支出为40万欧元。

法国允许税收抵免往后结转三年，三年内未使用的抵免可以申请税收返还。此外，中小、初创、创新型企业和有财务困境的企业可以立即使用抵免（可及时退税政策）。

为了激励企业的研发投入强度，法国还出台了一些辅助政策包括创新补助金、固定资产加速折旧和专利盒。在相关技术被法国企业持有至少两年的前提下，给予专利授权和销售17%的优惠税率。

二、我国的税收优惠政策存在问题及对策建议

我国现阶段的税收政策主要包括：税率减免：高新技术企业减按15%计所得税，重点软件企业减按10%缴纳所得税，集成电路企业享受特定时期免税政策。加速折旧政策：给予合格研发支出150%加速折旧。当期未扣除可向后结转5年。此外还有增值税减免，进口设备的进口税减免政策。我国的税收优惠政策存在问题及对策建议：

（一）加强对中小企业的扶持政策

我国税收激励政策的行业指向性比较显著。对高新技术企业、重点软件企业、集成电路企业税率减免政策，可以帮助特定行业快速发展。但考虑到中小企业是创新的主体力量，政策可适当向中小企业倾斜。2014年OECD对税收政策排名中法国的对初创企业的特殊抵免政策（Jenues EntreprisesInnovantes）被认为是实施效果最好的。我国企业税收制度以流转税为主，所得税为辅，现阶段中小企业的盈利水平不高，实际能够享受到的所得税优惠有限。因而政府可考虑适当丰富对中小企业的流转税激励政策。

（二）调整研发加计扣除政策

发达国家的税收抵免是按研发投入的一定比率直接扣除应纳税额，属于税额减免。而我国的研发加计扣除则是对应纳税所得额的抵扣，属于税前扣除政策。企业实际享受到的所得税扣除额度还受到税率的影响。由于我国对高新技术企业和重点软件企业采取低税率政策。所以这部分企业实际享受到的研发加计扣除额会受其低税率的影响而变小。现阶段的税收抵免主要有基于总量和基于增量的抵免，美国的抵免政策是基于增量的但其操作较复杂，日本的抵免渐渐由基于增量向基于总量过度。我国可借鉴发达国家的税收抵免政策，对研发投入给予直接所得税抵免。

（三）简化政策申请流程

1950年日本引入了蓝色申报制度，它指纳税义务人经税务机关许可后，依据税收法规相关规定，采取蓝色申报表缴纳税款的一种制度。这是一种自我评定制度。只有纳税信用良好的企业才可采用蓝色申报制度并享受一些政策优惠。日本的蓝色申报制度简化了政府的审核流程，降低了企业申请政策优惠的成本。挪威的SkatteFUNN税收政策。它的申请流程非常简便，采取网上一站式申请，同时系统还提供一些指导。我国可考虑简化税收优惠政策申请审核流程，加强政策的操作性。