互联网直播个人所得税税收法律规制

◆陈华龙

一、“互联网+”全民直播时代

所谓互联网直播，按照国家互联网信息办公室发布的《互联网直播服务管理规定》表述，是指基于互联网，以视频、音频、图文等形式向公众持续发布实时信息的活动；互联网直播服务提供者，是指提供互联网直播平台服务的主体；互联网直播服务使用者，包括互联网直播发布者和用户。互联网直播作为“互联网+”的产物，加之近年来资本的不断注入以及电子竞技产业蓬勃发展的助推，已成为具有强大生命力的新兴产业。2016年中国移动视频直播市场研究报告显示，截至2016年上半年直播所使用的设备已经达到10亿元，并且每月的增长速度超过了10%。从互联网直播月度的使用时间来看，基本上每月保持在1.2亿小时左右，但是8月份开始保持了快速的增长，达到了2.5亿小时。①详见艾瑞咨询：《2016年中国移动视频直播市场研究报告》。并且至2016年6月底，网络直播用户的规模已经达到了3.25亿，占网民总数的45.8%，并且这一比例仍在持续上涨。直播已经成为2016年互联网领域热门的现象级应用。②详见2016年12月6日中国信通院政策与经济研究所联合网宿科技共同发布首个网络直播行业景气指数。企业变现驱动，用户社交驱动，直接传播驱动，共同激发了全民直播的热潮，目前涉及各个领域的互联网直播公司多达数百家，各种直播APP和入住的主播更是不计其数。

互联网直播这种新型的娱乐形式，从诞生之初就因直播内容良莠不齐，传播效果不可控等因素饱受争议，然而随着2017年3月9日北京市朝阳区地方税务局披露，某平台直播人员2016年的收入高达3.9亿元，未按规定代扣代缴个人所得税税款6000多万元，互联网直播的个人所得税税收征管问题引起了广泛的关注。互联网直播这一新兴产业因其法律关系复杂多变，从业者收入的隐蔽性和多元性突出，平台代扣代缴困难等特点，给税务机关纳税征管带来了极大的困难，也从侧面暴露出我国所得税税制（主要是个人所得税）③互联网直播税收问题主要涉及主播个人所得税征收和平台及经纪公司企业所得税征收。因为公司财务会计制度的透明以及相对完善的企业所得税制度，在本文中对后者不再多做探讨，重点关注主播个人所得税税收的相关问题。中存在的诸多问题。在讨论互联网直播的税收法律问题及对应的规制措施之前，我们需要先对这种新兴娱乐的产业特征和盈利模式一探究竟。

二、互联网主播的收入来源和收入构成

在上文我们已经提到，互联网主播的收入来源的多元性给我国当前个人所得税中以税源控制为主的分类所得税制带来了不小的麻烦。正如柯尔贝尔所说：“征税的艺术就像拔鹅毛，获得最大数量的羽毛而听到最小的叫声。”①[英]锡德里克、桑福德：《成功税制改革》，张文春等译，北京：中国人民大学出版社，2001年版，第9页。这个比喻形象地表达了纳税人向国家缴纳所得税时，个人财富向国家的单向流动，也表达了所得税征管过程中利益平衡的重要性。所以在现行的分类所得税制框架之下“拔毛”之前，我们先要弄清楚纳税主体的收入来源的具体类型和性质，才能有的放矢。

（一）互联网主播的收入来源

从目前互联网直播行业状况来看，主播的收入主要来源于直播销售和粉丝消费两个方面。直播销售就是在直播过程中展示并销售商品，比如很多退役的职业玩家在游戏直播过程中推销或推广鼠标、键盘等游戏设备。今年以来，直播销售呈现出向电商、旅游、广告等衍生领域发展的趋势，几乎所有拥有大批粉丝的主播都会发展和经营自己的网店，一些广告代言和线下活动更是与娱乐明星无异。而互联网主播另一个更为重要的来源则是粉丝消费，这里的粉丝消费不仅仅包括粉丝购买主播推荐的商品等实物消费，更主要的是观众通过直播平台购买虚拟金币和虚拟道具，“打赏”给主播，这是互联网直播中最为基本的消费模式。这些“虚拟礼物”定价从10元到1000元不等，观众先从直播平台充值购买，送给主播之后进入到直播平台的后台账户，经由约定的比例分成之后，由平台向主播支付或由主播直接从账户中提现。此外，主播的收入还包含与直播平台签约后从平台取得的工资薪金，这部分收入往往与人气挂钩，订阅直播用户越多，或是观看直播人气越高，工资收入越高。

（二）互联网主播的收入构成

从收入构成来看，互联网主播的收入涉及多种性质。所谓收入构成，就是互联网主播取得的税法上的“所得”应分属哪些具体的税目（税目即税法规定的征税的具体项目，它是征税对象在质的方面的具体化，反映了征税的广度。②张守文：《税法理论》（第2版），北京：北京大学出版社，2001年版，第44页。）我国《个人所得税法》列举征税的个人所得共11项，其中，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴以及与任职或受雇有关的其他所得。劳务报酬所得，是指个人从事新闻、广播、影视、录音以及其他劳务报酬的所得，上述各项所得一般属于个人独立从事自由职业取得的所得或属于独立个人劳动所得。偶然所得是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。不同的项目适用不同的税率，因此平台、经纪公司和主播之间法律关系还须根据合同的内容进一步分析，不能一概而论。

一般而言，互联网主播并不是互联网直播平台的雇员，有的是以个人名义进行直播活动，有的则是签约经纪公司。如果以个人名义从事直播活动，与直播平台签约的性质属于劳务合同,从平台所取得的报酬属于劳动报酬所得；如果主播通过经纪公司和网络直播平台签约,网络直播平台向经纪公司支付费用,主播从经纪公司取得工资,互联网主播所取得的收入应为工资薪金所得。在这种情形下,也需要分情况讨论，如果互联网主播以经纪公司员工的身份在网络直播平台上进行直播活动，按绩效从经纪公司取得工资而不参与分成，此时从经纪公司取得的浮动工资，属于工资薪金所得；如果互联网主播与经纪公司、直播平台签三方协议,经纪公司仅仅是发挥中介作用牵线搭桥，此时主播根据协议分成所得则为劳动报酬所得。

（三）网络“打赏”的定性

1.“打赏”不是赠与

长期以来，互联网主播在直播中通过观众“打赏”行为获得的礼物所兑换的钱款的性质一直有所争议。有人认为，观众的打赏具有任意性和自主性的特点，系赠与行为，主播接受打赏所得，系赠与所得。笔者对此持反对观点，打赏与赠与虽然表面上看行为模式极为相似，都是将自有财产“赠送”给他人，但二者在本质上大相径庭。首先，网络打赏和赠与行为一样具有自愿性的特点，但并不能仅以外在的相似性得出本质上的同一性的结论。其次，按照《合同法》第一百八十五条的规定，赠与合同是赠与人将自己的财产无偿给予受赠人，受赠人表示接受赠与的合同。虽然赠与可附加条件或义务，但赠与行为本身是无偿的。网络打赏从表面上似乎也是观众购买礼物赠送给主播，但此种“赠送”在本质上是观看直播表演所支付的对价，具有有偿性，并不能认定为法律层面的“赠与”。最后，直播打赏的背后，还有潜藏的平台与主播的分成环节，甚至是主播、平台、经纪公司的三方分成，也就是说主播并不能即时获得观众打赏所兑换的全部金钱，而是按照事先约定好的程序和比例与直播平台和经纪公司分成之后取得其中的一部分。如果将打赏行为认定为民法上的赠与行为，那么作为赠与人的观众对于受赠人，以及所赠财产是否得以全部归于受赠人显然不具备清楚确切的认识，这种不为人所了解的后台分成环节，显然与合同法的理念相违背。

2.“打赏”所得的应税性和可税性分析

“打赏”所得是否应税？想要回答这个问题，首先要搞清楚何谓税法上的“所得”。纵观世界各国所得税立法中，都规定“所得”的种类，但很少在法律层面将“所得”概念予以明确。所得税是建立在所得概念的基础上的，而所得概念之无法明确，也是所得税法的主要困扰。关于所得的概念，①葛克昌：《所得税与宪法》，北京：北京大学出版社，2004年版，第42页。日本学者金子宏教授认为，真正意义上的所得是意味着通过财产的利用而获得的效用和通过个人的劳务提供获得的满足。可是这种效用和满足加以测定和予以定量化是困难的，只好用能把这些效用和满足表示出来的金钱来表现所得。②[日]金子宏：《日本税法》，战宪斌，郑林根译，北京：法律出版社，2004年版。结合税法学界主流的“增值学说”，任何已实现的财产增益均是所得，也即所得的范围虽宽泛，但仅限于纳税人的增量财产。③徐蓉：《所得税征税客体研究》，北京：法律出版社，2010年版，第90页。只有财产收益而不是产生收益的财产本身才最适合作为分配税负的客观基础。④张怡：《税法》，北京：清华大学出版社，2007年版，第65页。因此在理论上，通过直播表演服务提供获得的“满足”，具有显著收益性的“打赏”所得，显然属于所得税法中的“所得”。实践中，在我国现有的分类所得税制框架下，对所得的概念并没有统一的立法，而是对各种所得进行分类，分别课税。互联网主播通过提供网络直播表演服务获得观众在直播平台购得的虚拟礼物“打赏”，进而按照事前约定的比例与直播平台公司和经纪公司分成之后获得的收入，在法律性质上则应属于《个人所得税法》规定的“劳务报酬所得”，应当纳税。

可见，在现有的税法体制框架中，对互联网主播取得的“打赏”所得征税具有充分的理论依据和立法依据，符合税收法定原则，具有法律上的合法性。税法平等地对待纳税人，互联网主播作为纳税主体，平等地享受了税收转化为国家财政后提供的公共产品和公共服务，也应当和其他社会成员一样，平等地缴纳税款，承担税负；并且互联网主播作为高收入人群，具有较强的负税能力，对其“打赏”所得课税符合税收公平原则和量能课税原则，具有合理性。观众“打赏”主播礼物之后，一般先进入直播平台的后台账户，按比例分成之后主播才能获得相对应的部分钱款，而不是直接进入主播的个人账户里。对这部分收入课税，有迹可循，税基的计算有账可据。只要规范直播平台的代扣代缴义务或是取得平台的数据支持，对“打赏”所得课税，具有经济上的可行性。完全符合可税性理论的具体要求。

三、互联网直播个人所得税税收征管挑战

通过上述分析，我们明确了直播“打赏”在个人所得税法中的定性，以及互联网主播的收入来源和收入构成。了解这些是对于互联网直播行业从业者征收个人所得税的前提基础。但是，正如上文所说，互联网主播、直播平台以及经纪公司之间法律关系的复杂性也给税务机关核查税基造成了相当大的麻烦，再加上互联网主播纳税意识不强、直播平台代扣代缴不到位以及其他的一些技术和制度原因，对互联网直播依法征税，防止偷税漏税仍面临着重重困难。

（一）税源管理体系不完善

由于个人取得收入的隐蔽性强和现金使用率高的特点，个人所得税的税源管理一直是税收征管的一大难题。而随着“互联网+”时代的来临，无纸化的网络交易与电子支付的普及对现有的税源管理体系提出了前所未有的挑战。这种矛盾在互联网直播领域更是得以突出体现：

1.互联网直播从业者信息登记制度缺失

目前来看，我国互联网直播行业登记制度仍是空白，直播门槛极低，一般只需简单的直播平台注册就可以开展直播活动，有些不规范的平台运作甚至不需要实名认证。《互联网直播服务管理规定》出台之后，这一情况有所好转，在全民直播狂潮中沉淀下来的主流泛娱乐直播平台都相继建立了较为规范的信息认证和注册程序，但也仅仅只是达到后台实名的要求，有关涉税信息依然不够规范，无法满足平台履行第三方涉税信息报告义务的要求。

2.互联网直播扣缴义务人不明确

2016年腾讯公司发布了《微信公众平台赞赏功能使用协议》，在这个协议中腾讯公司表示，腾讯仅提供微信公众平台赞赏代收代付功能，赞赏用户应依法缴纳的各种税费，由赞赏用户自行缴纳。这一规定曾被指责腾讯公司逃避代扣代缴义务。且不论腾讯公司是否具有对用户赞赏所得代扣代缴税款的义务，像这样的条款和协议在互联网直播领域更是十分普遍。微信公众平台的赞赏与本文所讨论的直播“打赏”并非完全同质，作者在微信公众平台发布作品所获得的赞赏，腾讯仅扣除一部分服务成本费用，并不存在类似于主播与平台之间的分成协议。并且直播“打赏”须先购买直播平台的虚拟礼物，然后再“打赏”给主播，微信公众平台赞赏则是直接以现金的方式送出。我国《个人所得税法》规定个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。退一步讲，即便腾讯公司并没有税法上的代扣代缴义务，向主播支付“打赏”分成之后所得的直播平台或经纪公司显然具有扣缴义务。而主播所取得的其他工资、薪金收入和劳动报酬更不必多说。扣缴义务人不明确，甚至是直播平台和经纪公司相互推卸责任，造成了税款流失的恶果。

3.税款征收协作不充分

理顺了互联网平台公司、经纪公司与主播三方之间的法律责任，明确了直播“打赏”所得的法律性质，确定了相应的扣缴义务人，如果没有完善的税收协作机制，依法规范征税的目标仍难以实现。当前，我国第三方信息报告义务不够明确，在法律、制度和操作层面需要进一步细化，有关涉税信息的获取和管理不够规范，相关责任制度欠缺，税务机关在执法过程中往往难以得到有关部门和直播平台公司与经纪公司的有效配合。信息传递不畅，资源整合不足，不仅是在互联网直播领域，在整个现代税收体制当中，都已成为迫切的难题。

（二）个人所得税制度不健全

1.分类所得税制的固有弊病在互联网直播个税征管中的体现

我国长期以来，在个人所得税领域实行分类所得税制。所谓分类所得税制，是指把所得依其来源的不同分为若干类别，对不同类别的所得适用不同的税率分别计税的所得税制。①刘剑文，熊伟：《财政税收法》，北京：法律出版社,2017年版，第274页。这种模式的优点是便于税源控制和降低税收成本，缺点则是容易造成税负不公和税负扭曲。对于互联网直播这样的新兴产业而言，互联网主播的盈利模式每天都在发生新的变化，从传统的分成、签约、工资等向广告、电子商务以及线下活动等领域扩展。根据华创证券的预测，2020年互联网直播行业市场规模将由2015年的120亿元增长到1060亿元，互联网直播产业有着巨大的发展潜力，①郭全中：《我国互联网直播业发展综述》，《传媒》，2017年第4期。资本的不断涌入，更是加速了这一行业的繁荣。以此为趋势，作为高收入人群的互联网主播会有越来越多样的收入形式和渠道，有的如直播“打赏”并未逃出现有的制度框架，但更多的收入将无法合理地放到正确的“篮子里”，也就意味着当前分类所得税制无法有效地对层出不穷的新形式和新现象加以规制，势必导致和加剧税负不公。

2.自行申报制度实操性不强

在代扣代缴制度之外，我国税法还规定了自然人纳税申报制度，以作为分类所得税制的补充。国家税务总局2006年11月6日发布了《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》对个人所得税自行申报的内容、方法、期限、地点和法律责任做了较为细致的规定。但由于税务机关往往没有对申报表进行稽查审计或抽样稽查审计，使得自行申报制度停留在表面，实施情况并不理想。首先，自行申报制度必然提高纳税遵从成本，以美国为例，仅仅填写申报表，每年动用的人数相当于430万全时制员工，耗费的工作时数89亿小时，按私人部门员工平均工资计算相当于耗费4090亿美元。②Scott A. Hodge, The Compliance Costs of IRS Regulations. http∶//taxfoundation.org/article/compliancecosts-irs-regulations, June 15, 2016.对于个人而言，也是一件费时费力的事情。其次，申报与稽查也存在制度矛盾，如信息不实的申报表到达一定比例，抽样稽查则难窥全貌，还有可能助长侥幸心理，使如实申报比率降低，扩大漏报和逃税面积；增加稽查频率或扩大稽查范围又会使征收成本提高，申报加稽查的制度难以脱离这样的两难局面。最后，信用程度和宗教信仰等文化现象与税收遵从有密切关系。税收制度只是一个国家社会经济文化体系中一个小部件，只有当它与整体特别是文化氛围契合的情况下才能有效运行。③杨斌：《论中国式个人所得税征管模式》，《税务研究》，2017年第2期。在我国当前纳税人纳税意识不高，社会信用体系不健全的情况下，具有更为隐蔽和多样收入的互联网主播，在遵从成本和侥幸心理的博弈下，很难期待依法申报或是如实申报的普遍现象。

3.纳税人诚信机制不完备

2016年国务院办公厅印发《关于加强个人诚信体系建设的指导意见》，对加强个人诚信体系建设作出部署，到今年金融借贷和司法执行等领域已初步建立了个人信用平台，可以说中国的国家信用体系建设已有所成效。然而，重点领域个人诚信记录和对重点领域严重失信个人实施联合惩戒方面的税收管理措施依然欠缺。尤其在互联网经济领域，纳税人信用评价制度、公示制度和失信联合惩戒机制的缺失，使得前台匿名的互联网直播从业者的违法成本大大降低。即便是偷税漏税被税务机关查处，也不影响这些拥有大批量粉丝和直播平台与经纪公司庇护下的大主播继续从事直播工作，取得高额的收入。而对于一些“新人主播”而言，纳税失信更是毫无成本可言。

（三）纳税服务与征管技术有待更新

2016年以来，“互联网+”、大数据、云计算等新兴互联网技术和互联网理念的出现，加快了互联网经济的迅猛发展。得益于此的互联网直播产业，更是呼唤税务机关纳税服务与征管技术的更新和升级。首先，在互联网直播交易过程当中，各项数据与凭证通常是以数字化信息的形式在互联网中存储和传送，税务机关难以掌握；并且网络交易的无纸化操作，也使得相关交易记录和凭证造假的难度降低，在传统的个税征管技术下，很难再通过原始交易记录来核定交易额，相关申报信息的真假也很难辨别。其次，随着信息技术的不断更新，税务机关纳税人信息管理系统的安全性也受到了前所未有的挑战。互联网主播通过直播表演获得报酬，相较于一般自然人纳税人更为注重个人隐私，因此更要注意纳税人信息的保护。并且，传统的申报方式也不再适应互联网时代的现实需求，无论是从加强税源控制，防止偷税漏税的角度，还是从增强纳税服务意识，提高纳税服务质量的角度，都亟须采取最新的互联网技术，实现纳税登记、申报、缴纳、查询和咨询全方位的电子化和信息化。最后，前文已述互联网主播的盈利模式已从传统的线上活动向线下拓展，其取得收入的来源趋向多元化，收入形式趋向多样化，不仅仅是通过银行卡或移动支付软件转账交易，现金也会得到更多的使用。因此，对现金流的有效监控至关重要。只有规范每一笔收入的来源和性质，对互联网主播这种多元收入人群依法征税，量能课税，方才有的放矢。

四、互联网直播个人所得税税收法律规制

(一)完善税源管理体系

1.完善互联网主播注册及登记制度

通过对互联网直播平台以及经纪公司运作的规范管理，补全互联网直播从业者注册及登记信息。同时国家税务总局可制定各地联网的网络交易纳税人纳税信息登记管理库，依托互联网直播平台注册程序，明确从事互联网直播的自然人在一定的期限内，完善相关的税务信息登记，登记的内容应当包括从事直播的平台、提供直播内容的类型、合同的期限以及交易结算的具体方式，等等。需要注意的是，这种信息登记程序只是出于互联网直播行业的规范发展和从业者信息管理的需要，不同于严格的纳税申报程序。互联网主播只需在平台注册过程中填写相关信息，并经由直播平台向税务机关提交入库。

2.明确扣缴义务人

首先须根据互联网直播平台、经纪公司和互联网主播三方主体之间的法律关系，明确相应的代扣代缴义务人。主播以独立身份从事直播活动，直播平台仅为工作场所，此时主播为纳税义务人；主播与直播平台签约，但不是经纪公司员工，此时直播平台则有代扣代缴义务；主播是经纪公司员工，由经纪公司与直播平台签约，主播作为经纪公司雇员到平台工作，此时，由与主播有雇佣关系的经纪公司承担代缴责任；经纪公司作为中介，为主播和直播平台搭建联系，此时主播所获收入属于劳务报酬，由支付主播应纳税所得的平台负责代扣代缴。之后还须明确相应的法律责任，以避免直播平台公司或经纪公司推卸责任。

3．建立和完善税收协作机制

一是在法律、制度、操作层面进一步细化第三方向税务机关信息报告义务。明确涉税信息报告的义务第三方主体和责任，重点将个人收入、交易、资产等涉税信息纳入报告内容，规范和统一第三方信息获取方式。二是运用大数据加强对互联网主播的纳税监控。借助大数据、云计算等最新的互联网信息处理技术，实现涉税数据的实时互通。整合相关资源，建立纳税人风险评级机制，重点监控高风险纳税人。三是建立健全职能部门协助机制，设置部门间信息共享平台，实现地区上传，全国共享；与金融、社保、司法、工商管理等多部门进行相关的信息交流，逐步建立完善的税源监控信息网络。在此过程中，须特别注意保护纳税人的合法的个人信息权益，维护个人信息的安全。

（二）改进个人所得税税制：混合所得税模式

所谓混合所得税，是先将纳税人的所得以一定的标准进行分类，适用不同的税率，之后再将纳税人特定时期内取得的各种来源的收入进行汇总，按累计税率进行征税，并对之前分类项目已交纳的税款予以部分或全部扣除。混合所得税制将源泉扣缴与自行申报相衔接，体现了对纳税人的“区别对待”和“量能负担”原则，是一种适应性较强的个人所得税的课税模式。①姚锐：《我国个人所得税课税模式初探》，《集团经济研究》，2006年第8期。在瑞典、英国等西方国家得到广泛的应用。

我国税法中虽然也同时规定了源泉扣缴和自行申报，但并未考虑两种纳税方式之间的衔接，仍未超出分类所得税制的框架，鉴于分类所得税制的固有弊病，十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》以及《深化财政体制改革总体方案》指出要实行分类所得税制与综合所得税制相结合的个人所得税制。有鉴于目前税务机关对纳税人信息的掌控能力不足以及征管配套措施有待进一步完善，不宜直接采取综合所得税模式。事实上，纵观各国立法，也没有任何国家实行纯粹的综合税制，①[美]维克多·瑟仁伊：《比较税法》，丁一译，北京：北京大学出版社，2006年版，第243～244页。并且随着社会经济的发展，各种新的经济模式和经济象形层出不穷，对所得加以适度区分似乎也是不可避免。结合当前国情，现阶段税制改革可将11种税目合并为几个大类，配以完善的自行申报制度，逐步向综合所得税制转变。

1.可将所得项目合并为劳动所得、经营性所得和投资性所得三大类

所得之定义须取向其来源，所得之基础在于财产之使用和劳动之成果。②葛克昌：《所得税与宪法》，北京：北京大学出版社，2004年版。实践中个人所得的来源五花八门，但究其本质不外乎工资薪金等劳动所得、经营性所得和投资性所得三种。亚当·斯密在《国富论》中曾总结，个人的私人收入最后是从三种来源产生：地租、利润和工资。每一种税赋，最后必定是由这三种收入来源之一支付，或由它们无差别地共同支付。③[英]亚当·斯密：《国富论》，杨敬年译，西安：陕西人民出版社，2006年版。德国在1891年所得税法中也对自然人所得划分为资本所得、土地财产所得、经营所得和劳动所得四类。④夏琛舸：《所得税的历史分析和比较研究》，大连：东北财经大学出版社，2003年版，第77页。虽然现代经济结构已与彼时大为不同，但收入的形式依然符合劳动、经营和资本三大类。具体在我国个人所得税法中，可将工资薪金所得、劳动报酬所得和稿酬所得归入劳动所得；将个体户生产经营所得、对企事业单位承包经营所得以及个人独资企业和合伙企业经营所得统一归入经营性所得；将特许权使用费所得、股息利息所得、财产租赁所得和财产转让所得归入资本类所得当中。其他所得，包含偶然所得可适用统一税率征税。这样分类既符合应税收入来源的性质，也便于税源控制和税款征税。在此基础上，对类似于互联网主播的高收入或多收入人群，开展自行申报，按照累进税率对其综合收入依法征税。

2.完善自行申报制度

一是建立电子申报制度，纳税人不必亲临税务机关，只需要网络在线操作即可将申报信息上传到申报系统，进行网络纳税申报。尤其在新兴的互联网经济领域，电子申报制度可以降低遵从成本，依靠大数据的支持也可有效降低审核错误率。二是建立电子凭证甄别制度，对网络交易中电子单据的真伪进行识别，以确保所记载交易信息的准确性和真实性。具体操作可以我国现有的电子签名认证机构为基础，建立专门的电子凭证认证机构，利用专业知识和专业技术，对互联网直播纳税人所持凭证进行甄别与认证。三是建立代扣代缴和自行申报之间的衔接制度。在税款征收过程中，分类项目代扣代缴税款在纳税人完成自行申报后，应作为综合征收时实行汇算清缴的依据，根据具体情况予以部分或全部退换。同时，在扣缴义务人对纳税人的应税所得依法代扣代缴后，扣缴义务人应将相关信息及时反馈给纳税人，使纳税人知晓预缴税款的结果，并将其结果用于综合征收的过程。

3.完善纳税人信用制度

一是以国家信用体系建设为契机，建立自然人纳税信用机制。对纳税人实行分级评价，分类管理，建立不良信用记录人员黑名单和信息库。二是建立失信人员公示制度，将偷逃税款或不实申报的纳税人标注为纳税失信人，在税务机关网站等平台予以公示。三是对接社会失信联合惩戒机制。在信用评价和失信人公示的基础上，将自然人纳税信用与行政管理和公共服务的各个领域和环节对接，在贷款、离境、留学等领域推动落实联合惩戒机制，以增加违法成本。真正构建行之有效的纳税人信用体系。

（三）更新税收服务与征管技术

1.构建纳税人信息化体系

一是建立统一的代扣代缴系统和自然人电子税务系统。做到全国一个客户端、一套标准。实现自然人实名认证、信息登记、申报、纳税信息查询、纳税证明打印等在线办税需求。二是建立面向自然人的税收风险管理平台。建立自然人税收风险识别、风险评级、风险推送、风险应对全过程的管理平台，实现纳税流程可监，风险可控，结果可测。三是建立自然人纳税信息安全防范系统，防范互联网信息泄漏风险，保护纳税人隐私权和其他合法权利。

2.建立自然人纳税识别码制度

经济合作与发展组织（OECD）成员国家以身份证号码或社会保障号码作为纳税人的识别号码，并将识别码用于纳税人的其他经济社会活动中。美国将纳税人的社会保障号码作为税务代码，并与金融、社保、工商等领域对接。我们可借鉴这些国外的实践经验，将身份证号码作为唯一的自然人纳税识别码，实行统一管理和多方延伸，将识别号广泛应用于社会保险、民政、银行等经济、社会事务中，实现科学、精准的税务管理。当然，自然人纳税识别码制度的建设需要诸多领域和措施的配合，不可一蹴而就，笔者建议可在税款流失较为严重、信息技术完善的互联网经济领域先开试点，运作成熟之后再向其他领域从业人员推广。

3.建立现金管理系统

实现对现金交易的监控，是税源控制不可或缺的重要内容。西方国家往往采用严格的控制现金交易的做法来加强对税源的监控管理。①冉景兴：《世界其他国家如何进行税源管理》，《西部财会》，2006年第4期。以美国为例，联邦政府虽然没有建立统一的现金管理机构，但其规范现金存取和现金交易的相关法律制度十分完善。在税务方面，财政部下属的国税局规定每一个从事商品贸易与商事活动的单位和个人，所进行的一万美元以上的现金结算交易都要依法填写报表。②即“Report of Cash Payments Over $10000 Received in a Trade or Business”。这样税务部门很容易掌握纳税信息，有效防止纳税人利用现金交易偷税漏税。此类措施也可加以借鉴利用。

五、结语

互联网直播行业作为新兴领域，其发展潜力和市场规模不可估量。完善互联网直播个人所得税征管制度除了一些有针对性的措施之外，我们不能忽略我国个人所得税制本身的制度矛盾。互联网主播个人所得税征收脱胎于此，也必然基于此而臻于完善。其实我们发现，互联网直播个税征收中所存在的问题也普遍存在于其他互联网经济领域，甚至是整个个人所得税征管体系的体制性问题。笔者希冀于对互联网主播收入来源、收入构成等问题的分析，借个人所得税改革之东风，对互联网直播产业个人所得税征收法律规制提出一些思考和建议，望有所裨益。