新收入准则下会计与税法的差异

韦彦彬

【摘 要】 为了与国际会计准则趋同，适应全球经济一体化和我国经济发展的需要，2017年7月我国发布了修订后的新收入准则。 新收入准则在收入的理念、适应范围、收入的确认和计量等方面进行了较大的修订，致使实务中不同行业的会计处理发生改变。随着相关会计准则的陆续发布和实施，以及企业所得税等相关税收法规的调整，会计制度及相关准则与企业所得税等税法中规定中关于收入、费用、损失等内容的计量标准产生了细微差异，尤其是对于企业收入确认方面差异较大。

【关键词】 会计 税法 新收入准则

一.引言

税法和会计，两者在我国的经济社会发展中分别遵循不同的原则、不同的范畴，共同发挥着积极的作用。随着经济体制改革的深入推进，转变企业经营机制和建立现代企业制度等问题愈发受到全狂会的关注，企业自身更加重视理财权的完全自主化。在这一过程中，企业会计准则与所得税法之间的差异逐渐形成，在经济领域造成的影响呈现出不断増大的趋势，在一定层面上己成为我国经济转型过程中亟待解决的一个重要问题。

收入这一概念同时出现于企业所得税法与会计准则之中，二者对收入的不同定义、不同口径等因素，必然会对企业所得税的应纳税所得额产生重大的影响。企业所得税法实施后，国家税务总局先后下达了《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》等一系列文件，而财政部的《企业会计准则第14号收入》及其指南则是会计准则体系的重要构成，二者分别从各自的角度对收入赋予不同的定义。日前，财政部草拟了《企业会计准则第14号收入（修订）（征求意见稿）》，共分为8章43条，对收入确认、包含多重交易安排的合同的会计处理、某些特定交易（或事项）的收入确认和计量等进行了明确的规定，为相关会计处理指明了方向，为进一步规范企业所得税应税收入的确认和计量起到了重要作用。

二. 商品销售收入的差异分析

2.1 商品销售收入的会计处理

按照会计法规《企业会计制度》和《企业会计准则第 14号——收入》中的相关规定，均满足下列条件是才可以确认为销售商品的收入：（1） 商品所有权所附带的主要风险和报酬要从销售商品企业转移到购货方；（2） 销售商品企业既不能对已销售出的商品实施控制，也不能保留通常与所有权相关的继续管理权；（3） 出售商品的经济利益已流入销售商品企业；（4） 相关的收入能够可靠地计量；（5） 能够可靠地计量将要发生或者已经发生的成本。

2.2 商品销售收入的税务处理

而相关税法中的关于收入的处理方面，商品销售收入的确认相对于会计准则中的原则性的具体规定就显得是简单罗列。根据《增值税暂行条例》实施细则中的具体内容规定，确认为收入的时间为销售商品或应税劳务后纳税义务的发生时间，一般纳税人开具增值税专用发票，可据此确认为当天的收入，并根据结算方式不同，具体如下：（1） 商品销售后采取直接收款方式时，不论商品是否发出，根据收到货款或者取得销售额的订单凭证，并且将提货单交于购货方的当天确认为收入时间；（2） 在赊销商品的情况下，采取托收承付或委托银行收款方式结算时，以仓库发出货物并且办好托收手续的当天确认为收入时间；（3） 根据商品销售合同约定了赊销并分期收款方式收到商品价款是，以收到款项的当天确认收入时间；（4）当企业采取预收货款方式销售商品时，则应以发出货物当天作为收入确定时间；（5） 当企业委托其他纳税人代理销售商品时，收入确认时间为收到代销公司的代销清单的当天；（6） 视同销售的情况，以商品移送的当天确认收入时间。

2.3 差异分析

分析会计制度及相关准则和税收法律，对收入时间的确认由于法规提出的目的，角度以及出发点不同，所以产生了较大差异。会计法规中以谨慎性原则和实质重于形式原则作为确认收入的重要依据，根据企业实质性的销售收入作为确认条件予以确认。而税收法律条款中是以纳税发生时间为主要依据，突出组织财政收入方面，不论企业的的收入是否实质性实现，从社会角度说已经实现了商品交易的价值。另外，会计法规更注重于把控风险，而税收法律中，不考虑企业实际的经营风险问题，以保证税收的公正性。因此，在销售商品的收入确认上，两者有较大差异。

三.具体纳税调整

会计准则规定，如果销售商品不同时满足销售商品收入确认的五个条件，则不应确认收入，已经发出的商品成本转入“发出商品”账户。而所得税法确认销售商品收入不考虑会计准则规定的条件，只要符合税法规定的确认条件，就必须申报缴纳所得税。如，甲企业以托收承付的方式向乙企业销售一批产品，开出增值税专用发票上注明的销售价格 600 000 元，增值税 102 000 元，该批商品成本为 420 000 元。甲企业在售出商品时已得知乙企业现金周转发生暂时困难，但为了促销以免存货积压，同时也为了维持与乙企业长期以来建立的商业关系，仍将商品发出并办妥托收手续。根据会计准则规定，由于此项收入目前收回的可能性不大，不符合会计准则规定的“经济利益流入的可能性”的确认条件，甲企业不能将此项发出的商品确认收入。国税函[2008]875 号规定，销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。因此，甲企业本年度在计算缴纳所得税时，应调增应纳税所得额为 180 000（600 000- 420 000）元。

四.结语

新收入准则关于收入计量的处理突出了以下特点：一是增强的可靠性特征，不再特别强调采用公允价值计量而采用交易价格计量，相较于公允价值而言交易价格更便于具体识别和准确把握，減少了企业自由裁量，可以提高会计信息质量、降低审计风险，同时也必将增加会计信息的可比性；二是收入采用交易价格计量有利于企业收入核算与增值税销项税的计算保持一致，减轻企业会计税务处理负担和国家税务机关征税监管负担；三是将收入准则与建造合同准则合并增强了收入计量上的一致性，从而提高了收入核算的会计信息可比性，也一定程度上有利于发挥会计信息在资本市场中的决策有用性作用；四是提高会计信息的谨慎性，比如对合同资产计量的一些处理等采取了尽可能少计资产的相应处理等。总之，执行新收入准则必将产生更好的经济及政治后果。