我国中小企业税收筹划风险与防范研究

2018-03-21陈默

中国集体经济 2018年9期

陈默

摘要：经济的日益发展给我国中小企业带来了发展机遇，但同时也带来了一系列挑战。因此中小企业利用好税收筹划来减少企业运营成本、提高自身竞争力变得至关重要。然而，税收筹划是一项系统工程，他给中小企业带来利益的同时也带来了风险。如果中小企业不能重视税收筹划中的风险，那么就有悖于税收筹划的初衷，其结果也必然是以节约目的开始，却以遭受更大损失而结束。

关键词：税收筹划风险；中小企业；风险防范

随着我国全面深化改革的进一步深入，我国中小企业在经济发展中的作用越来越大。但是，我国中小企业存在着规模小、抗风险打击能力差、融资难的不足之处，而这些弊端也成为制约中小企业发展的瓶颈。因此对于中小企业来说，想要在当今竞争十分残酷的市场环境中生存下来，除了要扩大销售额，争取更多的利润外，还必须尽可能的削减不必要的成本费用。因而进行税收筹划、降低纳税成本，可以说是促进企业健康发展的一项有益的选择。

一、中小企业税收筹划风险的基本内容

（一）中小企业与税收筹划

中小企业是一个企业规模形态的概念，是指相对于大型企業而言，一些规模较小或处于创业阶段和成长阶段的企业。国际上对中小企业的界定存在着相当大的差异，我国在2003年颁布了《中小企业标准暂行规定》，根据企业职工人数，销售额，资产总额三大指标，并结合行业特点，将行业分为七大类（工业、建筑业、交通运输、仓储和邮政业、批发业、零售业、住宿和餐饮业）来界定中小企业。

税收筹划（Tax Planning）是纳税人（法人、自然人）依据所涉及到的现行税法，在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的“允许”与“不允许”，“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非不应该”的项目、内容等，对经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划和对策。

（二）税收筹划风险的基本概念

税收筹划风险是指企业在进行税收筹划时因未能正确履行相关法律规定或者因为环境因素变化所导致的税收筹划方案失败或者经济利益损失。

中小企业税收筹划的风险主要表现在两个方面：法律责任承担以及企业经济利益的损失。中小企业可能会因为对相关法规理解偏差导致企业少交税或是未能及时交税，因此受到征税机关的处罚。也有可能因为中小企业的税收筹划方案的不科学导致税收征收机关对企业进行罚款。中小企业除承担罚款与滞纳金以外，可能还要承担相关的行政与刑事责任。

二、中小企业税收筹划的风险成因

（一）税收本质属性方面的原因

税收是国家财政收入的源泉，具有“无偿性”的特征，因此在税收的关系中，国家政府占据主动权，而交税一方，是被动一方。因此，在设计税收筹划方案时，税收征收机关具有否决权，从而会引起风险。

（二）主观方面原因

1. 概念混淆

不少中小企业对税收筹划的理解有所偏差，未能把避税与逃税漏税区分开。税收筹划与漏税逃税有本质之分的，二者的分水岭在于是否以法律为支撑。税收筹划是中小企业管理层运用税务、财务、会计知识，在法律范围内进行的避税活动，税收筹划是合法的，避税虽然不能说是合法，但也是不违法；而逃税漏税是一种逃避义务，只享受权利的违法行为，它与税收筹划不是一个概念。其次，从时间发生上来看，税收筹划是一种事前行为，是在企业纳税发生之前的活动；而逃税、漏税是一种事后行为。以上综述可由图1形象说明。这种概念不清，就有可能给中小企业带来税收筹划风险。

2. 缺乏认知

中小企业的所有者与实际经营者往往都是一个人，因而在中小企业之中“人治”思想比较严重，加上中国历来有人情社会之称，所以很多中小企业业主把税收当成是一种人际往来。他们认为，只要与税务机关打好关系，税收筹划也就没有必要进行认真的处理。税务机关的一些人员也未能遵守职业道德，利用职务便利，给了一些中小企业业主可乘之机。

3. 缺乏把握力

税收筹划是一个整体，需要多方把握，综合施策。税收筹划不是一味地避税，而是应该综合多方成本与收益比较看待。比如经济学中的机会成本，会计学的显性成本，这些都应该作为成本考虑中的部分，显然现在中小企业中能够很好的把握整体与部分的企业并不是占多数，而这也是税收筹划失败的风险成因之一。

（三）客观方面原因

从客观上来看，税收筹划风险成因来自于企业与税务征收机关的博弈。中小企业往往都是利用现行税法的灰色地带进行事前筹划。而税收作为政府财政收入的重要来源，政府必然会不断完善税法，加强税收稽查。因此，二者会产生矛盾，并因此引起风险。

三、中小企业税收筹划风险与防范的案例

（一）Q公司简介与业务范围

Q有限责任公司（以下简称Q公司）位于江苏省Y市，是一个以农业为主的产业化公司，该公司是省绿色健康食品成员，其成立于2009年，注册的资本为4000万元人民币。公司现有职工95人，年销售额1200万元，属于中小企业。

Q公司主要以农产品以及山货产品加工为主要业务，该公司还专门下设了三个销售部门来销售该公司的产品。在2016年，该公司为了响应Y市“建设旅游文化城市”的号召，决定投资成立榨菜加工厂2座，同时，为拓展其业务的范围，该公司还全资成立了子公司——杏仁酒（厂）公司K，用来开发和生产杏仁养生酒。

（二）Q公司机构设置

图2是Q公司机构的基本设置，从图中可以看到Q公司机构设置比较健全，有9个二级机构，6个三级机构。杏仁酒加工厂是Q公司的子公司K。销售部下设甲公司与乙公司，其中甲公司是Q公司的全资子公司，乙公司是Q公司的分公司，年生产经营规模在600万元，也是属于中小企业。

（三）Q公司的税负情况

Q公司的主营业务分为两项，一是农产品和山货产品等绿色产品的加工；二是以杏仁酒系列为主的酒类生产以及销售。我国在相关法律法规以及规章上支持农业发展，而且特别支持有机绿色农业的发展。在《中华人民共和国增值税暂行条例》中就规定了“农业产业企业的部分农产品加工适用13%的低税率”；以及“从农民手中直接购买的初级农产品可以直接抵扣销项税额。”尽管我国政府积极对农产品生产的公司进行税收减负，但仅有政策的支持是不够的，从实际经营上来看，我国农产品企业承担的税负还是比较重的。

流转税负难以轻易转嫁，常常由企业自身承担。Q有限责任公司主要经营农产品以及山货产品的绿色加工，根据我国税法规定，Q有限责任公司是一般纳税人，其应承担17%的纳税税率，但是又根据我国税法的相关准则，初级农产品的生产以及销售是以13%作为基准税率，那么对Q公司来说，它出售产品就要按17%的税率缴税，但是收购初级农产品原料来加工时就只能获得13%的进项税率抵扣，这样就存在4%的额外税率负担，给公司带来额外的成本。

（四）Q公司的税收筹划情况

1. 在2016年1月，Q公司有着两家销售经营公司，假设分别叫做公司甲和乙，当月两家公司一家盈利一家亏损，其中销售甲公司的净盈利15万元而销售乙公司净亏损4万元。Q公司的财务部门为避免出现高收入的公司出现高所得税税负，于是将两个公司的利润进行合并管理。通过合并管理，Q公司就能把亏损的乙公司的应税所得额的抵减转让给甲公司，这样就实现了Q公司降低税负的目标。

2. 在2015年，Q公司出全资成立杏仁酒（厂）公司K，由于杏仁养生酒是以粮食白酒作为酒基，因此其比例税率达到了25%，公司的财务部门考虑到以粮食白酒作为酒基的杏仁酒承担的消费税比率较高，于是决定降低销售价格，这样就能实现降低计税价格的策略，从而达到降低税负的目的。为此，财务部门提出的具体做法是，公司Q将杏仁酒以较低的价格销售给 Q公司的销售分公司，由于消费税是单一环节征税，也就是说白酒产品只在出厂环节征税，而其他环节就不再征税了，然后销售分公司再按照市场价格正常销售杏仁酒，这样就能将25%的比例税率变为17%的税率，也就达到了降低消费税税负的目的。

3. Q公司的主营业务是对农产品和山货等绿色产品的加工，对此，国家给了农产品生产13%的税收优惠政策。财务部门通过对企业松仁酒酿制过程的研究于是对公司的加工进行细致分类，由于酒类加工属于深加工，因此是无法享受13%的初级农产品加工优惠税率的，但是松仁的采集，挑选等程序却可以属于初级加工范畴，这样就只有松仁与白酒酒基发酵时会被算作深加工的过程，这样就可以省下成本，达到税负减少的效果。

4. 2016年11月，销售公司甲当月销售税额为25万元，而以前月份未抵扣的进项税额为14万元，根据税法规定，当月，甲销售公司应缴纳增值税11万元。

Q公司财务部门为了能够在当月避免缴纳增值税，于是决定不按照实际发生的经营活动进行记账，正常来说，企业应在获取货款以及收到销售凭证的当日进行收入确认，但该公司财务决定将一笔11万元的收入不确认为当月的收入，这样进项税额与销项税额相等，该企业在当月就不用缴税了，从而可以为企业腾出资金流。

（五）Q公司税收筹划存在的风险以及防范措施

第一个税收筹划方案出现的风险是该公司未能考虑到政策的变动，在以前，子公司是可以与母公司合并在一起进行税收筹划的，但是按照最新的《企业所得税法》中的规定，子公司是作为独立法人时是不可以与母公司合并在一起进行税收筹划，因此该公司这种忽略政策变动的税收筹划存在政策性风险，有可能会给企业带来额外的罚款，严重时可能会停业整顿。

根据《公司法》的相关规定，虽然子公司无法作为总公司的一部分来进行税收筹划，但是分公司因为其不是独立法人却可以。也就说，如果Q公司可以把甲乙两个销售公司从子公司变为分公司，那么就可以进行税收抵偿的统筹筹划了。具体来说，Q公司可以去工商部门办理营业性质的改变，从而原本的政策风险也就不存在了。

第二个税收筹划方案出现的风险在于税收筹划的片面性。从财务部门的设计来看，为了能少缴税就降低价格，这虽然减少了税负，但从另一个方面来看这也同样减少了一定的收入，可以说是为了达到筹划目标而进行的筹划，而没有着眼于公司的利润最大化这一最终目标，因此过于片面。

解决这个风险，需要多方面看待，首先降价，确实少交了税，销售量也能增加，税负减轻同时，收益也能变得更多。但若所销售商品的需求曲线缺乏弹性，那么降价可能带来的损失更大。

这里笔者以微观经济学里S-D模型分析需求曲线富有弹性以及缺乏弹性时，厂商降价避税的是否合理，以證明起其税收筹划存在风险（图3）。

图3的左图是需求曲线富有弹性的情形，图形上表现为D较平缓；图3的右图是需求曲线是需求曲线缺乏弹性的情形，图形上表现为D较陡峭。为了方便比较需求弹性不同时的企业收益变化，因此假定供给S斜率不变。当企业在需求曲线较为平缓的时候，企业通过降价，可能获得收益，因为此时虽然价格下降，致使单位收益降低，但是企业的销售量却因此大幅度上升，因而销量的上升大于价格下降，从而带来收益利好，同时又避免了赋税，这是财务部门的初衷。但是如果企业所面临的需求曲线弹性很小，那么企业降价，带来的利益损失就会很大，避税得不偿失。

以图3的右图分析，企业将商品价格从P1降为P2，销售量从Q3升为Q4，虽然销售量上升，但是价格的下降大于企业的销量上升，因而企业受损，从右图可以清晰看到矩形P1P2E1K1的面积要大于矩形K1A1Q3Q4，企业因为避税遭受了利益损失。

以图3的左图分析，企业在降价前后的利益损失对比为矩形P1P2EK与Q1Q2KA的面积差值对比，但除非需求曲线弹性很大（表现为需求曲线十分平缓），否则企业降价依然得不到利好。

综上分析可知，Q公司财务部门降价避税是一个非常片面的税收筹划，其未能综合各方因素，给Q企业带来了风险。企业财务部应该和营销部进行市场可行性分析，调查客户对企业商品的依赖程度，看其是否有替代商品选择，并观察客户在商品价格变化时，其愿意的消费数量是否发生变化，在大致了解企业商品的弹性情况下，从而可以更好的思考税收筹划方案，为成功的筹划打好基础。

在第三个税收筹划方案中出现的风险在于未能综合地考虑成本。在公司简介中可以知道K公司作为Q公司的子公司，为其进行杏仁酒的生产和销售，虽然依照财务部门的税收方案，可以降低企业的税负，但是从13%～17%只有4%的税率差异，而对杏仁采摘，筛选花费的人力物力资本耗费却可能会大于4%的税率优惠，从而得不偿失。

对于这种成本性风险，企业应该和税务征收人员进行沟通，对杏仁酒具体酿造过程中税率划分进行商榷，从而达到双方都满意的结果；中小企业税收筹划要紧扣“成本-效益”原则，确保利益不受损失。

第四个税收筹划方案出现的风险在于Q公司违法了相关法律。财务部门的税收筹划，看似使企业可以不用承担相应的税负，但实际上是违反会计法规的逃税。如果税收征管人员，对企业的当月收入进行查账时发现Q公司借贷不平衡，那么Q公司面临的可能就是数倍的罚款，甚至停业整顿。

正确的措施还是需要Q公司树立正确的税收筹划的价值观，不能为了减少税负而去以身试法。

四、中小企业税收筹划风险的防范措施

（一）正确认识税收筹划

成功的税收筹划的前提是中小企业者对依法纳税的执行，如果中小企业者不能依法纳税，那么税收筹划无从谈起。为了能够使税收筹划成功，中小企业者要树立遵法守法意识，不能一味地将纳税当成是人际往来，要树立法治观念，将税收筹划作为公司整体计划的一部分展开起来。

（二）灵活调整税收筹划方案

中小企业千差万別，其所处的环境也由于主观和客观多方面的因素复杂多变，因而中小企业进行的税收筹划是千差万别的。税收筹划方案往往都是提前于最新的税收政策的，因而要想利用税收筹划为企业带来利好，就必须很好跟进形势，学习政策，灵活地调整企业的税收筹划方案。当前是“营改增”实行期，必然有大量的进项税额抵扣，以及退税行为的发生，因而企业需要及时预测到这些事情，及时做好更新，并对广大财务人员及时跟进教育，以提高税收筹划执行效率，为企业创造价值。

（三）明确税收筹划目标，立足长远利益

中小企业进行税收筹划最终目标是要服务于企业的价值最大化目标，而不应该仅仅停留于企业的短期财务目标，税收筹划不应该只局限于尽可能的减少税收负担，而应该考虑到企业的战略利益。如果税收筹划仅局限于当下的少交税，可能往往得不偿失，因此税收筹划应该贯穿于企业经营管理的始终，作为一条长线任务进行处理。

（四）营造良好的税企关系

税法的具体适用需要人去进行裁决，而税务部门正是税法适用的裁决人员，企业进行税收筹划一定要与政府税务人员多进行沟通，如果税务部门有疑问予以否定时，一定要去据理力争，对自身合理合法的税收筹划方案进行维护。如果自身企业制定的税收筹划确实存在不当之处而被税务部门指出时，也要积极沟通，及时修改。总之，要与税务部门营造良好的关系，这也是企业税收筹划成功的一个至上因素，通过与税务部门营造良好关系，可以做到化风险于渺无的功效。