管理会计在国有企业中的实践应用

钱颖

摘 要：中美貿易战、“一带一路”、国企改革、“供应链创新与应用”，近年来经济领域热点频出，中国企业面临错综复杂的国内外形势，出现了大浪淘沙的现象。国有企业是国民经济和党执政的经济基石，2013年至今，习总书记在多个场合不断强调要坚定不移把国有企业做强、做优、做大。本文以某公司为例，对管理会计在国有企业中的实践应用现状以及完善措施进行探讨，以期建立现代企业管理会计制度，增强企业风险防控能力、提高经济效益，协助企业管理者做好组织、规划，为生产、市场及组织设计创新提供信息支持。

关键词：管理会计;国有企业;实践应用

中图分类号：F275      文献标识码：A      文章编号：1008-4428（2018）12-0105-02

一、 引言

管理会计关注于企业内部，侧重于为企业内部经营决策制定提供信息服务，内容包括收集、分类、处理、分析和报告信息，为管理者做出决策制定新战略和评价现有战略、评价企业各部门和成员的业绩提供支持。不同于财务会计侧重为投资者、债权人、供应商、税务和政府机关等企业外部利益相关者提供信息，管理会计的范围从传统的已经发生的交易事项计量，拓展到记录销售订货量、产量、价格、资源需求量等信息，以实物或非财务计量为基础的广泛的业绩计量。

现代管理会计起源于19世纪初可控的、多层次管理的企业如军工企业、纺织企业等。19世纪中叶铁路业的产生和迅速发展推动了管理会计方法创新如经营比率（经营成本收入比）。卡耐基继而应用到钢铁公司，注重掌握成本信息，不间断地改善产品成本结构，用成本计算单评价管理者和员工业绩。19世纪末，大商业企业如西尔斯-罗巴克销售消费品的规模经济发展起来，采用了毛利率、存货周转率等评价企业获利能力和周转速度。20世纪初，杜邦公司设计了多个重要指标，建立杜邦分析体系，借助投资报酬率指标把资本分配到最获利的部门，促进综合性企业的发展。在1925—1985年管理会计发展停滞60年后，20世纪80年代，制造业企业的创新为管理会计提供了新的发展机会。

管理会计的发展进程表明管理会计理论创新总是与经济形势变化、企业现实需求紧密联系的，其每次创新也为企业带来效益的提升和企业管理水平的提高，为此推动管理会计在国有企业中的应用对做大、做优、做强国有企业至关重要。

二、 管理会计理论介绍

对于管理会计从业人员而言，主要工作包括编制预算、产品和服务成本计算、控制和业绩评价、战略成本管理等。目前管理会计理论通常包括本量利分析、全面预算、业绩评价等。

本量利分析根据成本性态，分析固定成本和变动成本，决策是否生产某种产品、选择何种交易方式等。在既有资源供给能力有限的情况下，为短期预算建立综合模型，以使短期约束性资源使用效率最优化。

全面预算是通过企业内外部环境的分析，在预测与决策的基础上，调配相应的资源，对企业未来一定时期的经营和财务等作出一系列具体计划。以战略规划目标为导向，将计划数字化、表格化、明细化，它既是决策的具体化又是控制经营活动和财务活动的依据，具有全员、全过程、全部门的特征。

业绩评价，包括财务与非财务指标评价、关键绩效指标法、经济增加值、平衡记分卡。

三、 案例背景介绍

某公司成立于1978年，同中国改革开放一起，经过40年的发展，已成为一个在贸易与服务、工程承包、投资发展等领域有突出表现的现代制造服务业集团。2017年某公司合并营业收入740.86亿，同比增长47.7%，实现进出口总额56.56亿美元，同比增长32.2%。

某公司主营业务包括：大宗商品贸易与机电设备进口，园林机械、汽油与柴油发电设备、汽车零配件、高铁零部件等机电产品，纺织服务产品的研发、生产、贸易以及新能源工程、船舶工程、环境工程等。实施“多元化发展、专业化经营”“贸工技金”一体化商业模式。公司大力推动产融结合发展，创新实施“产业+投资”双轮驱动。

2017年某公司在贸易与服务行业，前三大贸易伙伴——欧盟、美国和东盟进出口同步增长，与部分“一带一路”沿线国家的进出口增势较好。但进入2018年以来，国际经济贸易领域不确定因素增加，中美贸易战打响，整体形势而言，2018年1—5月，我国进出口总值18144.50亿美元，同比增长 16.8%，其中出口9570.60亿美元，增长13.3%;进口 8573.90 亿美元，增长21%;贸易顺差996.70亿美元，下降 26.8%。机电产品、传统劳动密集型产品仍为出口主力，贸易同质化竞争较为普遍。面对激烈的国际竞争，原材料成本上涨，汇率浮动，企业面临巨大的压力，做好成本控制，推行管理会计应用，这既是大势所趋，又是切身需要。

四、 在管理会计实践中遇到的问题

管理会计在国有企业中具有较好的执行基础，已有不少实践，也发现了许多方面的问题，面临种种的困境。

（一）缺乏完整的理论体系和指引，缺少完善的案例数据库

我国现有的管理会计所依据的一些理论源于国外引进，部分信息不适合我国国情，无法起指导作用。虽然日常经营活动中部分环节运用了管理会计，比如全面预算管理、作业成本法等，但在实践中所运用到的理论知识只是皮毛，在工作中容易出现盲点，实践遇到的瓶颈可以查找的参考案例较为有限。

理论与实践存在一定的脱节，例如在成本性假设之外，本量利分析法还假设物价水平不变，产销平衡和产品结构不变。现有教科书中列示的指标方法等纯理论研究片面追求复杂模型。研究者在做数学模型的时候一般假设数据较为容易获得，但在实际应用中由于获取数据成本较高，或者基础数据录入时较为粗放，无法分析取数。

（二）公司管理层、决策层对管理会计的认识差异较大，应用范围小

不同于财务会计作为对外报告的主体有详细、严格的规定约束，管理会计没有法律上的强制性，其应用取决于管理者主观上的认识和财务人员对管理会计的掌握程度。

虽然目前某公司在一些领域已经应用管理会计，比如全面预算纳入公司制定汇编，月度、季度、年度对企业数据多角度分析。但下属子公司各有一套自己的体系，分析的是经营管理中的一部分数据，缺乏系统全面的分析讨论。管理会计是全流程、全员参与的管理过程，与经济核算相关的各个岗位均有涉及，但是传统理念影响下，仍有大量企业管理部门将会计部门定位于核算职能，其他部门对要提供相关工作协助的重视程度不高，对于参与管理工作积极性不高，没有充足的激励，阻碍了管理会计在企业中的应用和推广。

公司股权投资类别多样（子公司、联营企业、合营企业），组织层级较多（二级、三级、四级等子公司众多），子公司、分支机构地理分布范围广泛遍布世界各地（欧美地区、大洋洲地区、日本、东南亚地区等等），业务模式差异大（贸易与服务、工程承包、投资发展），企业规模有大有小，个别企业规模小对管理会计决策和管理方面的需求不大，因此重视程度差异较大。

因此，公司缺乏制度化的管理会计体系与管理会计定位、发展、人员配备的长期规划。

（三）企业信息化程度不足，阻碍了管理会计的应用

随着科技进步，大数据、人工智能应用深入影响到了社会的方方面面。管理会计的数据支持来源于日常工作中，人工智能可以提高处理财会信息的质量，提高财会人员的工作效率，通过设定风险预警还可以提高风险管理水平。

目前公司多套财务系统并行，子公司使用包括自身研发财务系统、用友软件，海外子公司各自使用当地软件等众多系统，多套系统之间缺乏有效的接口，数据收集、整理、分析的难度较大。同时有大量数据沉淀于业务系统、研发系统等，财务模块与其他模块互通性差。管理会计的许多信息来源于财务会计，由于两者对数据处理方法不同，取数时会计人员需要花费大量的时间处理各类人工表，出现管理会计信息滞后现象，影响提供信息的效率和质量。

（四）管理会计人才的缺乏

作为一个系统工程，管理会计既分散于各个管理领域，又通过企业的组织形式系统地结合在一起。交叉渗透型综合性学科特点，使得管理会计涉及会计、财务、战略、运营、营销、人力资源管理，对人员的要求较高，不仅需要管理学、行为科学、经济学、数学等方面知识，甚至社会学以及心理学方面也要涉及。

财务人员往往受会计经验影响来考虑问题，长期的会计工作容易形成思维定势，容易束缚住思维的维度，通常从逻辑和严谨分析推理的视角考虑管理会计问题。日常工作中，管理会计的工作内容目前大部分还是由财务会计兼任，例如预算编制、财务分析、考核业绩的计算。公司目前取得管理会计师资格证书的仅集团财务负责人一人，对于快速发展的企业来说是远远不够的。

五、 提高现有管理会计实践水平的对策

对于管理会计实践中出现的问题，面临的困境，从国家到公司层面都在进行着各种努力。

（一）国家层面正在建设有中国特色的管理会计体系

推广管理会计首要是适应我国国情，各大院校、机构开展管理会计理论研究，拟定管理会计实务的基本框架。对现有理论与方法，区分是否可以直接应用？哪些可以应用？为暂时不能应用的理论创造条件，使得它应用条件成熟。

学术界有理论而容易脱离实际，实务届有较多的经验但难以得到系统的归纳和总结，需由学术界与实务界共同开展案例研究，形成系统、完善的案例库。理论工作者深入企业，了解企业需求，为企业出谋划策，总结归纳成功企业创新的科学管理办法，增加案例价值，给广大企业会计人员提供业务指引，知道经营活动哪些领域应当或可能用到管理会计，哪些理论可以用来解决实际问题以及如何操作。

（二）加强管理层对管理会计的认识和理解

一项制度的推行，管理层的认识起着至关重要的作用，要提高管理会计水平企业决策者需要有较高的认识。如果没有大力的推广，有力的支持，这一切都是空中楼阁，无法落地。

为此公司组织一系列培训、宣讲，安排各级管理人员学习相关知识，邀请独立董事南京大学教授为公司管理层阐述相关理念，邀请外部专家提供专业指导，从而提升各级管理人员对管理会计的认识，加强执行的内部环境。同时加强各个部门之间的交流，使沟通顺畅，效率提高。

（三）加强信息化建设、推动业财一体化

面对企业管理信息收集、整理、计算、分析中的难题，信息系统完善非常重要。管理会计的实施需以信息化平台为支撑。

目前公司在信息化建设从两方面着手，硬件方面加强配备，软件方面更新升级。引入先进ERP系统，提出具体的个性化定制，制作多系统接口。引入人工智能、推动建立云计算和大数据支撑的财务共享中心，将管理会计内化在企业信息化系统中。加强财务识别，会计核算效率和质量，应用于财务分析、经营预测。

通过信息系统建设，用业财一体化对各板块、环节的生产经营沉淀的大量数据进行专业性整合，通过数据变化提供预警，有效防范企业风险。根据具体的数据分析来做未来经营决策支持，例如分析具体产品的成本、盈利水平、投资回报、订货量变化等决定未来生产资源分配，通过客户、市场分析决定未来的市场拓展资源投放。

（四）进行绩效体系考核改革，增强员工参与积极性

大部分企业管理会计人员和财务会计人员边界是模糊的，融合不可避免，管理会计应用的领域不仅包括传统的成本决策、责任会计和业绩评价，还包括了投融资管理等。努力提高管理会计人员的综合素质是提高管理会计水平的人力资源支持。

为此，公司一方面鼓励员工自我学习，同时定期进行培训，邀请权威人士传授知识和经验;另一方面在进行薪酬改革的时候，明确了各级管理人员的晋升条件，将CMA证书的取得作为晋升的有利条件。公司通过内部征集主管级别人员和经过考核的普通员工，组织苏财培训班，进行长时间培养和考核，为后续企业管理提供人才储备，为梯队建设创造有利的条件。

同时，调动其他管理部门参与的积极性。当代管理会计的发展，事实上很多创新是工程师和会计师共同完成的，例如金属制造业的一群机械工程师首先发明了科学管理运动弥补了成本计算方面的空白，进行了作业成本法、标准成本法方面的创新。因此，公司也鼓励其他部门的人参与到公司管理会计工作中來，从而提高管理会计的水平。

六、 结束语

基于对管理会计核心价值理念的认识，某公司在管理会计的实践过程中，抓住契机，大胆改革、勇于实践，为管理会计提供整体制度设计、工作定位、发展规划、人员配备、信息化支持。围绕战略的制定与执行，通过会计信息的分析，来合理配置公司的软资源（组织设计、流程再造、激励制度、企业文化）与硬资源（各种资产的安排），以及实现软硬资源的有效结合，协助企业管理者做好组织、规划，为生产、市场，为组织设计创新提供信息支持，实现国有企业的做大、做优、做强。

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