建安工程项目未完施工情况浅析

曹飞

（五矿二十三冶建设集团有限公司　湖南长沙　410000）

未完施工指工程项目已施工但业主未结算认可的工程成本及效益。从财务角度来说，它是“工程施工”大于“工程结算”的差额，反映在资产负债表“存货”项目下。按照其能否转化为真实债权并得到业主补偿，未完施工分为“债权性存货”和“成本性存货”两大类。“债权性存货”指我方“做了事”并确认收入，该收入对应的工作量暂未得到业主认可，待业主结算后即转为应收账款。“成本性存货”指我方“未做事”却虚报收入，该收入并没有实际工作量对应；或者我方“做了事”并实际发生工作量成本，但该成本业主并不结算认可，从而不能转为应收账款。

近几年来，建安业务未完施工所占收入及资产比重逐年加大，对生产经营、财务指标带来的影响日趋明显。未完施工能否真实反映工程项目盈利能力、能否转为真实收入和债权、能否加快周转，已经成为影响施工企业资产质量和效益真实性的重要因素。

1　未完施工的主要风险

为更好地进行未完施工管理，需对建造合同整个生命周期进行梳理，分析从工程招投标、签订合同、进场施工、质量管理、计量签证、经营管理、财务管理到竣工结算整个建造合同所有业务流程，从中找出未完施工管理的关键风险点。

相对于应收账款，未完施工的风险主要体现在补偿的不确定性上，即最终是否能够得到业主的批复认可。根据现行会计准则，资产是指企业过去的交易或事项形成的，由企业拥有或控制的、预期能给企业带来经济收益的资源。将一项资源确认为资产，除需要符合资产定义外，还应同时满足以下两个条件：①与该资源有关的经济利益很可能流入企业；②该资源的成本或价值能够可靠计量。

目前，未完施工虽作为资产反映，但其在“经济利益流入可能性”和“金额计量可靠性”上具有较大不确定性，因此不符合常规意义上资产定义。因为，未完施工能否形成资金流入主要看业主是否结算，主动权在业主手上，潜在不确定因素多；同时其实际价值主要靠相关人员的估计、预计来确定，可验证性非常差。由于这些特性，在施工企业目前项目管控、业绩考核及核算体制下，未完施工已成为掩盖项目真实效益情况的主要手段，其背后隐藏着巨大的经营风险和财务风险。

1.1　资金回收风险

由于未完施工并不是完全意思上的资产，其能否转化为企业债权取决于业主是否结算认可。如果属于业主结算认可的施工部分，未完施工就能转为应收账款，资金回收风险较小；如果是属于无实际工程量对应的未完施工，或者没有收入匹配形成的未完施工，业主结算不认可，其就不能转为应收账款，最终不能形成资金流入。

1.2　潜亏风险

未完施工如果不能得到业主补偿，就会转为项目亏损。现行核算制度，收入的确认与债权的确认不同步，造成“债权性存货”与“成本性存货”都存在隐藏亏损的可能。如果是虚报收入形成“债权性存货”，结算后收入冲回，造成亏损；如果是实际开支成本业主不认可形成“成本性存货”挂账，结算后没有对应收入匹配，造成亏损。

1.3　信息失真风险

由于未完施工的计量是工程施工大于工程结算的部分，有别于一般意义上的历史成本计量原则，而又难以通过其他评估手段对其真实价值进行评估，可验证性差，因此难以判断其真实性，影响会计信息质量。

1.4　控制风险

未完施工一旦形成，如何进行有效管理，进行准确计量和确认，加强分析和减值测试，涉及多个部门，控制难度较大，任何一个环节出现偏差，都可能导致控制失效。

2　未完施工增长原因分析

建安行业生产经营有其特殊性，如周期长、价值高、构造复杂且唯一、工序繁多等，因此在客观上就决定了项目施工必然细化到分部分项工程，且须按特定顺序依次组织施工，随着施工活动是不断循序推进，在总体工程完工结算前，未完施工是始终存在的。

总体上看，未完施工与建安业务规模之间呈正相关关系。近十几年来，受国家基础设施投资、房地产业务快速发展等因素，建安行业也呈现快速发展趋势，随着业务规模不断扩大，未完施工也呈现快速增长趋势，且未完施工增幅普遍高于收入增幅。根据笔者所在公司近十年财务数据显示，未完施工年均复合增幅接近营业收入增幅的2倍。

具体上看，造成施工企业未完施工快速增长的主要原因包括：①建安项目中的垫资项目比例及垫资金额不断增加，造成未完施工的硬性增加；②业主方对于工程进度结算确认时间普遍滞后于工程实际工作量；③竣工项目结算周期普遍偏长，造成历年来已完工未结算项目金额不断堆积，未完施工未能按正常时间节点转为应收账款；④基于各种原因，一些既成事实的项目亏损未及时清理，不断累积在未完施工中；⑤未严格按照《建造合同》准则及制度要求核算、填报，虚增未完施工。

3　问题解决对策

加强未完施工的管理，对于施工企业强化风险管理，提升管理能力十分重要。结合公司实际情况，对未完项目管理过程中存在的问题提出以下解决思路：

3.1　加强分类管理

根据未完施工业主结算认可的不确定性程度，可将未完施工划分为“债权性存货”与“成本性存货”两大类，而“债权性存货”又可细分为三小类（正常跨期未结算、业主滞后未结算、变更补偿未结算）。

一般情况下债权性存货就不确定的风险大小看，变更补偿未结算＞业主滞后未结算＞正常跨期未结算，而“成本性存货”是必须清除的。因此准确区分未完施工类别，并采取针对性措施，对降低经营风险，有效控制未完施工，提高经营效益至关重要。

3.2　加强项目管控

（1）积极采取各种措施，加大已完工项目结算力度及在建项目甲批进度结算；加强与业主协调沟通，对于合同外的变更、索赔等，应积极准备相关资料，尽早得到业主的认可，使得“债权性存货”按正常节点转为应收账款，确保未完施工、应收账款的真实性。

（2）加强对工程项目全生命周期管理及后入成本预算控制，从源头把好关，有效控制项目成本及项目效益确认入口。①对于收入及项目效益的确认应采取从严从紧的的谨慎性态度，确保收入与效益的准确性，避免虚报；②提升项目管控能力，提高分部分项的成本精细化管理水平，提高未完施工成本质量。

（3）加大对现有未完施工的清理。对于“债权性存货”，因结合实际工程量，加强经营部门统计产值与财务部门收入的核对，尽量挤出收入中的水分，夯实未完施工质量；对“成本性存货”的清理，应按照性质、类型及形成的原因制定专门清理计划，并严格落实清理执行情况，确保资产质量及效益真实性。

（4）加大各相关业务部门之间的沟通协调，确保相关业务数据的准确性，保证各业务发生、数据结果符合财务准则及核算制度要求。

3.3　加强《建造合同》管理

（1）组织相关人员对《收入》准则（建造合同）进行集体学习。提高相关人员（包括经营结算人员、成本结算人员、物资采购人员等）对准则的理解程度；逐步统一和规范全会计核算模式，提高建造合同核算准确性，确保数据的一致性、可比性。

（2）结合信息化建设，通过信息化系统（如BIM软件，ERP系统等），确保《建造合同》准则各项业务数据尽可能的透明化、固定化，同时规范执行流程及时间节点，减少人为调节数据的操作空间，保证业务数据转为财务数据的准确性、合理性。

4　结语

综上所述，未完施工管理水平的提高对于施工企业建安工程项目具有十分重要的意义。在目前的项目实施过程中，存在有一定的未完施工问题。针对现阶段公司的发展情况，提出了加强分类监管制度构建、项目管控和学习《建造合同》等对策，希望能够起到一定的借鉴作用。