会计师事务所审计质量的影响因素与优化路径

张　静

审计质量是会计师事务审计实践的核心和关键，被视为完善会计师事务所内部控制水平、提升内部控制质量的重要因素。尤其在项目质量控制和全面质量控制方面，需要对质量控制模式与程序予以关注，以确保审计工作顺利实施。会计师事务所为了获得更多的市场份额与更高的营业收入，为社会公众提供更为真实有效的审计报告，就需要提升审计行业的服务质量即审计质量。有必要通过有效途径完善会计师事务所的审计质量控制体系，在审计计划、审计实施和审计报告等环节不断完善审计质量控制措施。

一、审计质量的含义与会计师事务所的发展现状——以立信会计师事务所为例

1.审计质量的含义

（1）在结果上表现为最终在何种程度上实现了预期审计目标；（2）在过程中表现为审计人员在何种程度上遵循着审计原则。按照这一思路，对审计质量予以分析的首要环节为对审计质量的理解与认识、分析。这是由于审计质量会对会计师事务所的生存与发展产生直接而深远的影响。部分国外学者却认为，如果会计师事务所的审计质量较低，原因在于审计机构被会计师事务所发现了其存在的不规范财务行为，因此而引发了违规行为。在综合已有观点后发现，审计质量指的是会计师事务所发现审计对象之违规行为，并通过会计报表形式表现出来，借助此类方式对审计对象操控盈余的行为予以控制与约束。

2.立信会计师事务所的发展现状

立信会计师事务所是我国知名的大型会计师事务所，它能够提供的业务十分广泛，涉及到传统审计、证券管理和法律服务等，其服务内容丰富，收费也相对低廉。其中，价格低廉能够在某种程度上消减其获利水平，可是对立信会计师事务所的发展而言却是明显的优势——较低的成本能够吸收更多被其他竞争对手排除的客户。甚至可以说，近年来，低成本已经成为立信会计师事务所进行规模扩展与业务膨胀的关键竞争优势。在我国，整体工资水平较之于国外发达地区要低很多，这也为立信会计师事务所的收费标准的制定以及基于此构建起来的竞争优势创造了条件。和更为大型的会计师事务所相比，立信会计师事务所的审计质量也受到多种因素影响，其审计质量也会因此而出现问题，而这与其审计人员的专业素养、业内监管水平、事务所的组织架构等都不无关联。

二、会计师事务所审计质量的影响因素

在全球经济向着纵深发展的大背景下，我国经济在较长时间里保持了稳中有升的平稳发展态势，资本市场的规模与结构均有显著提高与完善，审计业务的作用不断凸显。但在会计师事务所谋求更大市场份额与更高业务收入的过程中，受到惩戒的事务所与注册会计师的绝对数量依旧保持较高水平。

1.审计对象治理结构与内控情况

会计师事务所的治理结构会对其经营者之经营行为予以制约与限制，审计对象的治理结构如果不严谨，就会在某种程度上影响其审计质量。例如，审计对象对会计信息予以操纵借此实现利润增长，会在特定情况下呈现出偷税漏税的情况，此类外部环境对注册会计师正常审计工作的开展是极为不利的，甚至在开展职业判断时，也可能因此而产生消极影响。而以此为基础，审计信息出现也会出现更大概率的失真和不对称。更为重要的是，存在缺陷的内控一定会出现错报漏报，会计记录也难以真实反映审计对象的经营活动。

2.会计师事务所的规模

在市场经济持续发展和进步的进程中，审计业务变得越来越复杂，这对会计师事务所提出了更为严格的要求。那些规模有限的会计师事务所，在审计实践中表现出了劣势。尤其对特殊行业中具有特殊性质，且规模较大具有较高复杂性的经济实体予以审计时，会因为注册会计师和会计师事务所的能力和经验限制，导致审计质量不高。此外，那些规模有限的会计师事务所一旦面临法律纠纷，就极有可能通过会计师事务所的破产摆脱法律制裁。但对规模较大的会计师事务所，不存在上述情况，其审计质量往往处于高位。

3.注册会计师的职业素养

近年来，我国审计市场对审计服务的需求越来越旺盛，试图进入这一行业、向市场提供审计服务的会计师事务所越来越多，事务所行业间的竞争呈现出激烈的态势。在这种情况下，借助专业考试的形式成为注册会计师呈现出供不应求的局面。而事实上，参加到审计人员队伍中的很多人员的专业素养都处在较低水平。此外，我国在注册会计师行业当中的发展时间较短，在诸多方面均缺少成型的规定。这样一来，就使得注册会计师之专业素养难以完全胜任审计时间的要求，会计师事务所也必将受此波及。

4.会计师事务所的内部控制结构

在我国，承担审计任务的主要机构大多是会计师事务所。会计师事务所的经营规模、审计收费和组织形式等均会对审计质量造成特定影响。倘若会计师事务所之规模很大，在开展审计业务的过程中，审计人员队伍的职业素养也相对较高，审计经验和专业技能也会比较小规模的会计师事务所有优势，能够更容易发现重大错报和漏报。会计师事务所之组织形式也会影响审计质量，那些合伙制形式的会计师事务所，审计风险会低于有限责任制形式。这是因为，在进行审计实践时，合伙制会计师事务所会对审计质量进行更加严格的把控。

三、会计师事务所审计质量的优化路径

要加强审计控制和风险管理、健全考评与监督制度外，还应强化法律法规和规章制度建设、提高注册会计师的整体素质，为会计师事务所审计工作的开展提供良好的外部审计环境和内部审计氛围。

1.加强审计控制和风险管理

审计过程控制被视为提升审计质量的关键环节。因此，会计师事务所应该关注审计计划对审计实践的指导作用，将审计开始之前的计划准备工作视作达到预期审计目标的前提和基础。同时，为了保证审计质量处于较高水平，需要更加合理的制定审计方案，构建会计师事务所审计质量控制体系。对审计人员来说，在选择了某个方案并加以实施之后，需要对其予以跟踪审计和全过程审计，借此最大限度的发现其中存在的风险。同时，还应借助先进的审计方法与审计经验，采取事后审计与事中审计结合的形式，不断提升会计师事务所的审计质量。

2.健全考评与监督制度

为最大限度消除会计师事务所审计质量的影响因素，包括注册会计师在内的全部审计人员要按照相关部门制定的质量考评标准开展审计工作，以此适应审计环境的变化。此外，会计师事务所还要不断完善其激励机制和激励政策，借助激励手段促进注册会计师审计质量的提升。同时，要以优秀注册会计师的业务能力和专业能力为基础，带动审计行业综合素质的提升，并对会计师事务所的整体结构加以优化，在改善审计环境的过程中，让审计质量处在理想的水平。

3.强化法律法规和规章制度建设

在现代企业制度和市场经济的同步推动下，会计师事务所和注册会计师在进行审计实践时需要面对的问题和困难越来越繁杂。为此，需要为此制定和出台完备的法律法规和规章制度，能够对会计师事务所和注册会计师以及审计对象的不正当行为施加约束，提升会计信息质量和水平，为会计师事务所审计工作的开展奠定坚实基础。此外，在制定会计准则和相关法律法规以及规章制度时，需要适应市场环境的变化，对其予以完善和改进，使之最大限度满足市场经济发展的诉求。

4.提高注册会计师的整体素质

会计师事务所审计质量的高低与审计人员的素质有着直接关联，选择何种类型的人融入到会计师事务所，会关系到其生存与发展。为此，需要借助多种渠道选拔人才，并注重对审计人员的后续教育乃至终身教育，顺应现代知识更新的速度，不断提升注册会计师和会计师事务所的审计质量。对注册会计师而言，还要提升其职业道德水平，更加客观公正发表审计意见和出具审计报告。

2017年7月13日，福建证监局发布公告，对天职国际会计师事务所（特殊普通合伙）采取出具警示函措施。公告显示，福建证监局对天职国际会计师事务所（特殊普通合伙）执行的恺英网络股份有限公司2015年、2016年年度报告审计项目进行了检查，发现该所存在政府补助审计程序执行不到位、技术服务收入审计证据存在瑕疵等七大问题。该所在执行2016年度了解被审计单位及其环境审计程序时，存在的问题包括：一是未充分了解公司的组织结构；二是未充分了解公司现有产品情况；三是未充分了解公司证券、债务情况；四是未对审计工作底稿中公司的主要财务数据进行更新。上述情况不符合《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第十二条的相关规定。此外，该所在对恺英网络相关报表项目执行函证程序时，存在的问题包括：一是未对其个别子公司部分银行存款账户（包括报告期内注销的账户）实施函证，也没说明不予函证的理由，不符合《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》第十二条的相关规定;二是未对其个别子公司部分回函存在差异的应收账款、应付账款实施进一步的审计程序，不符合《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》第21条的相关规定。当然，期间也存在期后事项审计程序执行不到位、政府补助审计程序执行不到、技术服务收入审计证据存在瑕疵、未按照计划执行审计程序、可供出售金融资产审计证据不充分等问题。福建证监局认为，天职国际会计师事务所的上述行为不符合中国注册会计师执业准则的有关要求，违反了中国证监会《上市公司信息披露管理办法》第52条、53条的规定。按照《信息披露管理办法》第65条的相关规定，福建证监局决定对该所采取出具警示函的监督管理措施。

参考文献：

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[3]姜丽.会计师事务所审计质量的影响因素研究[J].会计之友,2017（2）：8-10.