论税收公平原则在税法中的适用

梁恒瑜

天津工业大学人文与法学院，天津 300387

一、税收公平原则及地位

税收公平最初诞生于英国古典政治经济学创始人威廉。配第1676年的著作《政治算术》中，并被阐述为一种对所有人“无所偏袒”同时根据纳税人能力进行征收具体调整的概念，之后被亚当·斯密加以阐述被解释为税收首要原则。随着社会历史的发展与税法水平的提高，即使税收公平的内容不断发生增减变化，学界对于税收公平的定义也一直存在分歧，但对税收公平的存在均给予肯定态度。税收公平原则也被认为是当今世界各国制定税收制度的首要准则。

作为贯穿于税收的立法、执法、司法等各个环节并必须严格遵守的基本准则，毫无疑问，税收公平属于税法的基本原则，是税法的核心之一与价值体现。

然而，税收公平原则的源头平等主义本为社会规则之一，故系统性的包括了社会生活各方面并对其进行调整，这并非税收独特性的体现，是税收在社会进步与人们思维发展的现实实际需要中对社会规则的接纳与融合。贯穿于税收各方面的税收公平在实施中又属于具体的价值性原则，因而，公平在税收中的实现并非理想。

我国的税制在1978到1991年间就已开始进行改革，然而由计划经济转向计划经济与市场经济相结合的过渡阶段有其自身矛盾性存在，因而税制改革中也存在着税制不统一、负税不公平等问题。为了解决上述不足，我国又实行了1994年新税制改革，初步建立起了一套以流转税为主体、所得税为辅的适合我国国情的税制框架，并经过不断发展成为我国目前仍然沿用的税法体制。

二、以卡尔多-希克斯效率为视角分析税收公平之合理性与必要性

通常对于合理性的解释应紧跟于定义之后，但本文在概念中已对税收公平的合理与必要性进行了简略描述，此处仅是从法律经济学一个理论的视角出发，在目前税收体制有悖公平现象清晰的背景下，以卡尔多-希克斯效率为出发点重申税收公平存在和得以保障的重要之处。

卡尔多-希克斯效率即认为，如果某项政策使得社会福利增加，此政策就是有效的，可以实施。也就是为了使社会总收益增加，可以减少部分人的福利。换句话说，卡尔多-希克斯效率是某种意义上的“牺牲小我，成就大我”。但是，一旦这种损失大大超过了收益总量——换句话说结果失大于利——那么就不再具有效率，自然也就不再符合卡尔多-希克斯效率。

然而，在实际生活中，卡尔多-希克斯效率之下的这种收益与损失并存的财富不平均分配状况自然会导致财富两极分化的结果，既得利益者会利用掌握资源更多的参与资源分配，而受损者则在分配格局中逐渐处于不利地位。这也是卡尔多-希克斯效率的饱受诟病之处。

税收是对纳税人合法财产的合法剥夺，从财产减少的形势上来看确实是纳税人的利益减少，而其所纳税作为国家财政的一部分，对于国家能力的增强与更好的保障人民利益也能起到切实作用，如果在税收公平能够得到完全落实的情况下，社会积极性将被调动，这种积极作用很明显是大于纳税人的损失的，因而，从这种角度上来说，税收公平符合卡尔多-希克斯效率，是利大于失的有效率的存在，其存在有长远意义。

然而，由于我国目前税法体制的缺陷，税收公平原则无法在其中得到很好的实施，纳税人的权益往往无法得到保护，其纳税积极性大大下降，而税收无法对纳税人的严重损失予以补偿，从事实上达不到利大于失的理想效率状态，那么不符合效率的税收的存在将变得无意义。因而，保障税收公平在税法体制中的落实尤为必要。

三、对我国税法体制体现公平原则的建议与畅想

(一)税收公平原则法定化

税收公平既然是税收法定的衍生与紧密联系所在，就应当遵循税收法定的要求与精神，预计法定化。将税收公平原则法定化，不仅可以维护税法的威严，同样可以税收公平，并在社会范围内带动纳税人的纳税热情与义务心，使纳税人自觉纳税，减少税收成本。

法定化的税收公平是形式上的公平，有学者认为只有这种形式上的公平转化为现实生活中生动具体的事实上的公平，才能说公平原则真正成为了税法的基本原则，然而没有形式公平的前提，实质公平也缺少最终实现的根基，因而，税收公平法定化尤为重要。

(二)调整税制结构

如前所述，我国现行的税制结构已经无法适应复杂化的现代税收，为了避免脱节税制与现实社会之间产生的种种问题，对税制结构进行调整迫在眉睫。目前，世界上大多数国家采取了混合所得制的税制结构。所谓混合所得制，即结合了分类课征与混合课征，按支付能力征税的同时，对不同类别的收入区别对待。不仅稽查方便，也减少了偷税漏税的可能性。我国可在将分类税制向混合税制改革的过程中，融入本国特色，如增加新型税种并对其征收，这也是税收公平的体现。遗产税就是一个很好的例子，就如有学者认为公平的另一个重要原因，是继承的财产的不平等一样，遗产继承人将其无偿获取的一部分遗产交给国家，使其与其他人能在相对公平的起点上与他人共同竞争。

(三)对国家课税权的适度限制

虽然国家课税权表现为强制无偿的形式特征，但其实质是人民个人为了满足自我利益做出的自我牺牲，其存在的根本意义在于满足人民对公共服务的需要。因而，当来自于人民授权的国家课税权明显不再代表人民的利益时，就必须对其进行适当的限制以避免其越权。笔者已在前文简述过，目前税收征管权在法律上的地位已经高于公民税收立法权，这很明显是需要对课税权加以规制的局面。因此，在税收法定与税收公平法定化逐步实现的前进中，对于税收立法的立法机关及其人员组成、委托立法和具体实行都应更加规范化，严格遵照法律规定，体现人民意志。

(四)依法加强税收征管与约束监督机制

税法实施的过程同样是受税收公平调整的范围，因而税收征管机制必须与公平理念相结合，才能保障负税公平的实现。这要求税收征管机关严格依法征税，改变过往松散过时的征税意识，强化组成人员的职业素养与业务水平，在职权范围内实现公平征税。约束监督机制的完善是公平征税不可缺失的保障之一，这离不开人民的监督。通过将可公布征税信息的进一步透明化，满足纳税主体对征税过程中的知情权的实现，同时保证对纳税主体的个人隐私等予以保护。另外，信息社会的新闻媒体等同样是监督税收的来自社会的眼睛。除此之外，赋予纳税人特殊的诉讼制度等方式来纠正税收中存在的不公平现象同样可以采取。

四、结语

本文首先从税收公平的概念与其在税法中的地位入手，在明了目前税收中有悖税收公平现象的存在后，通过法律经济学的相关定义清晰了税收公平原则存在的合理性与必要性，并提出相关建议，以求解决现实生活中征税机关权力过大、税率过高等现象。但本文的研究仅为理论层面的探讨，暂时未与实践相联系。无法明确其可行性与效果，也希望在后续国家的税制改革中能够验证自己研究的意义所在。