个人房屋租赁（非住房）涉税问题分析及建议

荆润

【摘 要】 随着市场经济的不断发展，个人房屋租赁（非住房）市场异常活跃，其涉税问题也成为社会关注的热点。文章结合实际案例，从出租方、承租方、税务机关三个角度对个人房屋租赁（非住房）整体税负过高、偷逃税现象严重、承租方成本差异化、税收公平性受损、税收征管困难等问题进行了深刻剖析和相互印证，并以此为基础提出了推进税制改革，降低整体税负，提高信息管理水平，创新租金认定方式和税收征管模式，注重宣传实效，提高纳税意识等多项思考和建议。

【关键词】 个人房屋租赁； 整体税负； 税收公平； 税收征管； 税制改革

【中图分类号】 F239.41 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）01-0075-05

一、引言

经营性房屋租赁从不同角度可以分为多个类型（见表1），按照纳税义务人性质可以分为一般纳税人和小规模纳税人，小规模纳税人又可以分为单位和个体商户、其他个人，按照房屋属性可以分为住房和非住房，本文主要是对其他个人的非住房（如商铺、写字间等）租赁涉税问题进行重点分析研究。

根据国家相关财税政策，个人房屋租赁（非住房）涉及的税种主要包括增值税（营改增之前缴纳营业税）、房产税、个人所得税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加、印花税7项税费。目前针对个人房屋租赁（非住房）涉税问题的研究文献较少，而且研究深度较浅。例如对整体税负的研究仅提出其整体税负较高，但是具体税负有多高没有准确的数据支撑，又如对税收征管难的分析仅限于税务机关的角度而没有站在出租方、承租方的层面进行深刻剖析。本文希望在现有学术研究基础上进行拓展，紧扣税收政策，从实际案例着手，精准计算整体税负，而且多角度多层次进行深入系统研究，并提出一些创新性的思考和建议，这对于探索解决个人房屋租赁（非住房）涉税问题具有重要的现实意义。

二、个人房屋租赁（非住房）涉税问题及原因分析

（一）出租方税负过高，偷逃税现象严重

1.税制较为复杂，整体税负过高

表2对营改增后个人房屋租赁（非住房）税负计算的政策依据、计算公式进行了详细说明，并计算出了税负值。在实际申报、纳税时，对于合同中载明的租赁金额税务局并不进行含税或不含税的区分及认定，因此，整体税率=各项税收之和/合同载明金额=30.16%，即假设出租方取得100万元的租赁收入（非住房），共计缴纳各项税费30.16万元。

宏观税负分为狭义税负和广义税负，其区别在于狭义税负的计算口径为税收收入，而广义税负的计算口径为包含非税收入在内的所有政府收入，由于在计算个人房屋租赁（非住房）税负时不涉及非税事项，因此为了统一口径在此选取狭义宏观税负[1]。表3通过2011—2015年五年的数据计算出了中国平均狭义宏观税负=年均税收收入/年均GDP总量=18.50%。结合图1可以看出，个人房屋租赁（非住房）的税负30.16%明显高于平均宏观狭义税负18.50%，整体税负过高。

那么导致个人房屋租赁（非住房）整体税负过高的主要原因是什么呢？通过表2可以看出，税制繁杂、税目过多是导致税率过高的关键因素，目前个人房屋租赁（非住房）涉及7个税种，单税种税率并不高，但是整體加总后其税率非常高，这也是下一步税制改革中应该予以综合考虑、整体降负的关注点。

2.纳税意识淡薄，偷逃税现象普遍

出租方为个人的房屋租赁（非住房）行为，出租方对房屋租赁纳税的认识可以分为三类。第一类，完全无纳税意识，完全不知道房屋租赁收入要缴纳相关税费，自然地认为合同载明的租金就是其应该实得的。第二类，知道房屋租赁会产生相关税费，但是不会主动申报纳税。如果承租方要求其提供发票及完税凭证，多数会采取拒绝将房屋租赁给对方或者通过推高租金转嫁相关税费的措施。第三类，有纳税意识，也会主动申报，但是会通过与承租方签订阴阳合同等手段达到偷逃税的目的。

在实际操作过程中鉴于出租方从自身利益考虑，第一类和第二类比较常见，第三类较为少见，即纳税人的纳税意识总体偏低。这种低纳税意识也在一定程度上导致了偷逃税现象较为普遍。如北京市朝阳区地税局调查，真正纳税的房屋出租人仅为20%[2]，这一数据客观地反映了房屋租赁纳税率过低，偷逃税现象非常严重。

（二）承租方成本差异，税收公平性受损

在个人房屋租赁（非住房）市场交易中，承租方可以分为两类，一类是对公单位，另一类是个体工商户或其他个人，不同类型的承租方其租赁成本会有所差异。

1.假设承租方为对公单位，其承租成本较高

承租单位为对公单位，由于其财务核算相对严格，一般会要求对方提供房租增值税发票及完税凭证，以此作为税前列支依据。下面结合某公司实际案例进行分析：

A公司为一般纳税人，属于连锁零售企业，房屋租赁需求较大，2016年共承租个人商铺10套，与个人签订了10份房屋租赁合同，合同总金额238万元。

在实际操作过程中存在两方面的困境。第一，10个出租方均表示不提供租金发票，也不会因此降低房租，否则会以同样的价格租给其他承租者而不需要提供房租发票。第二，企业为了控制税收风险，规范核算，代10个出租方缴纳了相关的税费，取得了房租发票和完税凭证，税前列支，共代缴税费71.8万元，剔除增值税11.33万元（可以进行税额抵扣），增加成本60.47万元。另外，由于企业替其他纳税义务人承担了税费，而且在税前列支，在企业所得税汇算清缴时要调增所得税15.12万元，综上该企业2016年房屋租赁行为最终承担的成本X=238/（1+5%）+60.47+15.12=302.26（万元），企业除238万元租金外，还承担了64.26万元的涉税成本，租赁成本较高。

2.假设承租方为其他个人，其承租成本较低

仍以上述案例为例，假设承租方是个体工商户或其他个人。第一，大多数承租者对于承租房屋会引致出租方一系列税费并不知晓，退一步讲，即便其心里明白，但是由于其并不是直接的纳税义务人，也会采取事不关己的态度；第二，由于其财务核算不健全，加之从个人利益出发，一般不会要求出租方提供房租发票和相应的完税凭证，否则会推高租金增加其成本。上述两种因素叠加造成如果租赁双方均为个体工商户（或其他个人）的话，纳税的可能性微乎其微，其最终承租成本Y为238万元，不会产生相应的涉税成本，租赁成本较低，这种低租赁成本也间接地导致了税收大量流失。endprint

用X代表承租方为对公单位的最终房租成本，用Y代表承租方为个人的最终房租成本。从表4可以看出，X-Y=302.26-238=64.26（万元），即同样是238万元的租金，承租方为对公单位会比承租方为个人多承担64.26万元的税收成本，按比例换算，100万元租金将多承担27万元（100×64.26÷238）的成本。

综上，不同类型的承租方，对于出租方应承担租赁税费的认识以及采取的方式不同，最终造成了两个结果，一是税收大量流失；二是成本产生了较大差异，损害了税收公平性原则，也不利于市场主体的公平竞争。

（三）税务机关征管难，税收流失严重

随着我国经济的快速发展，个人房屋租赁（非住房）交易的数量和市场租赁价格都呈现不断上升的趋势，但是这部分税收一直是税务机关的一大征管难点，究其原因可以归纳为以下方面：

1.整体税负过高是征管难的首要因素

高税率未必带来高税收，这一点在上述分析中已经得到了印证。从出租人角度看，其相关税负过高，在一定程度上导致甚至促使纳税人税法遵从度较低，从而转向采取私下签订阴阳合同、以承租方经营的项目服务来抵部分租金，甚至只是口头约定而不订立书面合同[3]等多种手段偷逃税，给税务机关监管带来了很大的阻力和困扰，这是个人房屋租赁（非住房）税收征管难的首要因素。

2.技术存在短板是征管难的重要因素

目前对于出租方或承租方为对公单位的税收征管办法相对较多，难度也相对较低，但是对于租赁双方均为个体工商户（或其他个人）的交易行为，由于其交易关系难以确认，交易金额难以核定，租赁行为较为隐蔽，而且税源面广，要将其交易信息完整地采集并纳入监管范围的确需要强有力的技术支撑。从主要靠纳税人主动申报的现状来看，税务机关尚未建立起一整套信息监控系统，从而造成了监管真空，绝大多数的交易行为游离于监管之外。

3.管理机制不完善是征管难的现实因素

目前在实际操作过程中针对个人房屋租赁（非住房）如何堵塞税收流失漏洞，如何健全征管机制还鲜有成功之案例，这在一定程度上导致了违法成本较低，个人房屋租赁纳税人普遍存在“法不责众、能逃就逃、能少交就少交”的心理[4]，这是个人房屋租赁（非住房）税收征管难的现实因素。

三、个人房屋租赁（非住房）涉税问题的解决建议

经过上述多层次、多角度的分析，明确了个人房屋租赁（非住房）税收管理方面存在税负过重、出租方纳税意识淡薄、承租方成本存在差异、税务机关税收征管困难、税收流失严重等多重问题，而且进行了相应的原因分析。那么如何系统性地解决这些问题，需要更加深入的思考。

（一）统筹协调规划，推进税制改革

党的十八届三中全会强调财政是国家治理的基础和重要支柱，财税体制改革是所有领域改革的交汇点。就个人房屋租赁（非住房）税制改革而言，一方面是要在营改增的基础上，继续降低其整体税负；另一方面要建立完善奖惩机制。

1.简化现有税制，降低整体税负

2016年5月1日全面营改增后，个人房屋租赁（非住房）由原来征收营业税改为征收增值税，这对于承租方来讲，可以进行进项税额抵扣，降低税负4.76个百分点。但是对于出租方来讲，整体税负仍然偏高，主要是与其相关的房产税和个税税负较高，分别为11.43%和13.30%，因此，建议简化现有税制，降低整体税负，具体做法为：第一，保留5%的增值税，这样一方面可以形成完整的抵扣链条，有利于税务机关监控；另一方面，承租方可以进行进项税额抵扣以降低成本。第二，整合其余税种，统一为一个税种，税率确定为3%～5%，最终个人房屋租赁（非住房）的整体税负落在8%～10%这一区间。这种做法有其必要性和可行性，同时也能实现税负降低和税收增长的目标。

首先，降低税负是本轮财税体制改革和供给侧结构性改革的重要内容和必然要求，也是全球税收政策的一大趋势，例如，美国总统特朗普提出减税是美国共和党的核心价值观，主张为美国企业实施大规模减税政策，欧盟也有类似的减税打算或准备[5]，因此，降低个人房屋租赁（非住房）的整体税负有充分的必要性和显著的趋势性。

其次，从实际操作层面来看，降低个人房屋租赁（非住房）的整体税负也具有可行性和可借鉴性。仍以北京市朝阳区地税局为例，该局将个人房屋租赁综合税率降为5%，其税收收入在短短一年之内同比增长了411.5%[2]，由此可见，减税降负并未导致税收流失，反而实现了税负降低和税收增长的双赢局面，在实际操作中具有很强的可行性。

2.配套奖惩机制，引入信用评级

在个人房屋租赁（非住房）相应的税制改革过程中，还要配套建立完善奖惩机制，制定具体的奖惩措施和科学的奖惩计算方法，鼓励纳税义务人积极主动纳税，并且得到相应的税收优惠或返还。另外要实时跟踪分析纳税义务人的纳税信息，引入个人房屋租赁（非住房）纳税信用评级，以此作为奖惩的重要依据，对于信用评级差的纳税人采取小税重罚的措施，加大其违法成本，起到激励规范、约束违规的目的。

（二）提高信息管理水平，联合治税封堵漏洞

不同類型的租赁主体双方，税务机关对其租赁信息掌握难易程度是不同的，因此应该采取分类施策的办法。

1.建立信息共享平台，加强协作联合治税

对于租赁双方均为个人的房屋租赁，税务机关的信息获取具有一定难度。因此，要联合公安、工商、房管、城建、街道办等多部门，依托信息技术，通过相当的人力、物力、财力投入建立起一套房屋租赁信息管理平台，形成信息共享，最大限度地将房屋租赁信息尤其是房屋租赁位置、合同签订日期、合同金额等基础信息纳入其跟踪和监控范围，从技术层面和空间范围上实现信息收集的最大化。另外，从管理手段上要建立多部门联合治税的机制和体系，确保信息有效传递、准确无误，不断提高管控水平，这样有利于租赁双方的交易行为和租赁合同受到法律的保护，规避了很多“黑租”现象。endprint

2.发挥金税三期系统功能，严格稽核封堵漏洞

对于出租方或承租方为对公单位的房屋租赁（非住房），其租赁信息税务机关可以在金税三期纳税申报系统中设置个人房屋出租或承租信息申报专栏，把控好个人房屋租赁（非住房）企业信息登记这一环节和源头，要求租赁双方准确申报，实行动态管理，并且通过租赁双方信息比对、严格稽查等措施，堵住偷逃税的漏洞。

（三）创新租金认定方式和税收征管模式

1.创新租金认定方式

目前税务机关在征收过程中，对租金的认定采取合同载明金额认定的方式，但是对于租赁双方合谋压低价格的虚假合同难以追溯和稽核，往往处于被动状态，因此，要创新租金认定方式，采取以合同租金为基础，同时参考市场公允价格的双轨并行的方法，对于合同价格明显低于市场公允价值的个人房屋（非住房）交易，在按照合同金额计算应交税费后，再按市场公允价格补差调增应交税费，这样一方面封堵了恶意偷税的漏洞，同时实现了税收公平。

2.创新税收征管模式

根据增值税、房产税、个人所得税等税收法律、条例规定，个人房屋租赁（非住房）的纳税义务人为出租方，目前其税收缴纳主要靠主动申报纳税，但实际工作中其纳税主动性几乎为零，因此，要创新征管模式，探索出租方主动申报和承租方代缴并行的模式。也就是说，在出租方未缴纳相关税费的情况下，承租方有代出租方缴纳的义务，通过核查租赁双方增值税发票（专用发票或普通发票）的方式[5]，实现以票控税，这种征管模式可以极大地扭转目前单纯依靠纳税人主动申报造成的征管被动局面，极大地降低了税收流失的可能性。

（四）注重宣传实效，提高纳税意识

加强税收政策和税法宣传始终是各级税务机关的一项重要工作，对于个人房屋租赁（非住房）依法纳税的宣传，税务机关尤其是基层税务部门也采取了多种方法，但是从依法纳税率较低这一现状看，宣传效果不理想，要改变这一情况，笔者认为应该从以下三个方面着手解决。

1.有的放矢选择宣传平台

个人房屋租赁（非住房）纳税对象具有面广分散、信息量大等特点，因此，在宣传平台选择上不能采取大水漫灌、面面俱到的简单方式，而应该做到有的放矢，抓住个人房屋租赁（非住房）信息登记、收集的关键环节和关键点进行有针对性的宣传。例如，可以选择房管局、街道办事处、房屋租赁中介、纳税服务大厅等信息聚集的地方作为其宣传的平台，将个人房屋租赁（非住房）纳税对象尽可能地纳入宣传范围，起到事半功倍的效果。

2.简单明了设计宣传内容

其一，宣传内容不宜过多，避免被宣传者因内容过多产生阅读抵触而流于形式，因此应抓住纳税义务人、整体税率、纳税程序、违法后果等要点进行宣传；其二，考虑到纳税义务人为个人出租者，其税收专业知识较浅，因此，在文字描述上应力求做到用通俗浅显的语言将专业的税务政策快速地传递给纳税义务人，逐步提升其税收政策知晓率，不断提高纳税意识。

3.形成机制评估宣传效果

目前税务机关对于税收政策的宣传更多的是注重宣传过程，而对效果的评估尚显缺乏，因此，对于个人房屋租赁（非住房）税收宣传应当建立起一套效果评估机制。例如，在评估指标方面可以选择依法纳税率、税收增长率等核心指标作为效果评估的重要依据，在评估周期方面可以选择季度评估、年度考核的办法，对纳税义务人的纳税意识进行科学评判，以此检验税收宣传是否取得实效，在多大程度上取得实效。

四、结语

本文对个人房屋租赁（非住房）涉税问题进行了深入的分析，并提出了相应的解决建议。其创新点主要在于，第一，对整体税负进行了准确计算并且与我国的平均狭义宏观税负进行了比较，通过数据充分印证了个人房屋租赁（非住房）税负过高；第二，提出了减税降负的具体做法以及合理的税率区间，同时提出了创新租金认定方式和税收征管模式等较为新颖的观点；第三，在税收宣传方面，提出了引入宣传效果评估机制，并列举出了两项效果评估核心指标作为参考。从文章研究价值看，本文对于个人房屋租赁（非住房）涉税存在的问题、具体原因、解决对策进行了系统的分析和研究，对于规范个人房屋租赁（非住房）税收具有一定的现实意义和借鉴价值。但是本文还存在一定不足，体现于仅提出了合理的税率区间，对于实际效果的验证并未涉及，这也是下一步努力研究有待突破之所在。

【參考文献】

[1] 姜超.中国企业的税负到底有多重？[J].股市动态分析周刊，2017（8）：16-17.

[2] 刘亚红.个人出租房屋税收流失严重[N].中国税务报，2005-06-29（004）.

[3] 张志平.对个人房屋租赁业税收征管的几点建议[J].山西财税，2016（7）：51-52.

[4] 孙翔，曾宏凯，马磊磊.综合治税提高房屋租赁税收征管质效[N].中国税务报，2016-09-07（B02）.

[5] 盛立中.带着镣铐的舞者[J].首席财务官，2017（3）：14-16.endprint