转型路上咨询服务费税务风险防范探讨

刘文颖

近年来，党中央和国务院不断加大改革力度、健全服务体系、完善体制机制，鼓励企业做大做强。企业也想抓住这一良好时机，通过转型升级实现快速发展，提高竞争力，形成集团化经营，力求不断发展壮大。随着集团经济规模的不断扩大，业务范围也越来越广，重点事项越来越多，社会关注点越来越高等因素，税务风险也随之而来。可以说，税务风险是任何企业都会面临和困扰的问题。有人把税务风险比喻成企业“甩不掉的影子”和“定时炸弹”，一点也不为过。基于多年的工作经验发现，一些大的集团公司每年多少都会发生这么一项服务内容，建华集团也不例外，就是咨询服务费。尤其在当下转型升级的形势下，随着建材产品综合服务一体化，咨询服务费业务显得尤为突出。

咨询费指委托人就相关事项从咨询人员或公司获得意见或建议而支付的报酬。例如，向律师咨询相关法律问题而支付咨询费，向税务师咨询相关税务问题而支付咨询费等。咨询费一般以咨询问题产生的收益来定价，收费比例因时、因事、因人而异，高的可达50%，一般的在10%以内。咨询服务费是企业经营过程中不可缺少的一项活动。但目前很多企业或个人为达到避税、减税或企业资产变现，或账外现金交易的目的，經常以咨询费名义做账，由此越来越引起税务局的关注，咨询费就成了税务检查中经常遇到的企业税前扣除项目。所以，咨询服务费产生的税务风险也越来越大。那么，通常情况下，对于咨询服务费应在哪些业务环节中抓住关键税务风险控制点？

第一，境内和境外咨询服务费的税务风险不同。根据有关中外税收协定的规定，通常情况下，我国对境外提供的劳务及没有构成常设机构的境内劳务的服务费是不予征税的（税法及税收协定另有规定的除外）。境外公司之所以纷纷通过提供咨询服务的形式从境内公司收款，很可能就是钻这个政策的漏洞，借机转移利润，同时使其境内公司减轻税负。所以，境内和境外发生的咨询费，一般情况下都是税务机关关注的焦点。

第二，关注应税范围方面存在的风险。按照应税服务范围划分，咨询服务费终究是属于营业税范围还是“营改增”范围必须搞明白。目前，“营改增”所规定的咨询服务，是指提供和策划财务、税收、法律、内部管理、业务运作和流程管理等信息或者建议的业务活动。代理记账、翻译服务按照“咨询服务”征收增值税。其余的咨询服务费应该属于营业税范围。属于“营改增”范围内的咨询服务费一般情况下（仅限于用于增值税应税项目），可以取得增值税专用发票，通过抵扣增值税进项税额后达到少交增值税的目的。而属于营业税范围的咨询费应该去地税机关开具营业税发票。

第三，关注咨询费收入确认时间和开票范围、开票时间。根据税法规定，咨询费收入有合同明确收款日期，确认应在提供劳务并完成的时候进行确认。没有约定具体的付款日期，应该在劳务完成时确认收入。《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第二十六条：填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票。同时，还需要关注咨询费业务是否属于营业执照范围，如果不在营业执照范围之内，应该及时增添咨询服务项目，去税务机关变更经营范围。

第四，关注咨询服务费是否可以享受税收优惠。根据“营改增”的有关政策，有两种提供技术咨询服务的行为可以享受增值税的免税政策：第一种情况是纳税人在提供转让技术、技术开发的同时提供与之相关的技术咨询服务可免增值税。与技术转让、技术开发相关的技术咨询、技术服务，是指转让方（或受托方）根据技术转让或开发合同的规定，为帮助受让方（或委托方）掌握所转让（或委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务，且这部分技术咨询、服务的价款与技术转让（或开发）的价款应当开在同一张发票上。另一种情况是向境外单位提供技术咨询服务免增值税。

第五，关联企业之间咨询费是否符合独立交易原则。根据《企业所得税法》第四十一条：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。《企业所得税实施条例》第一百一十条：《企业所得税法》第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。然而，现实中判断是否符合独立交易原则非常难。原因是咨询服务是脑力劳动，不像广告有实实在在的物品或音视频，咨询成果可能就是一页纸。其价值却难以衡量，不像货物通常有个公允价值。一个点子可能一文不值，也可能救活一家企业。正如有人说过的“画一条线只值1美元，但知道在哪里画一条线值9999美元”。

第六，咨询费是否真实以及与实际经营业务相关。我国《企业所得税法》第八条有明确规定，即企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。根据我国《企业所得税法实施条例》第二十七条规定：《企业所得税法》第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。《企业所得税法》第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。据此，咨询费在税前扣除时，与取得收入有关的支出的合理性以及是否真实就成了非常关键的因素。

针对咨询费业务中存在的税务风险分析，建议从以下几方面采取措施进行防范：

第一，集团层面。作为企业管理层，应该高度重视纳税风险的管理，不但要体现在制度上，更要体现在领导者的管理意识中。由于咨询费涉及金额较大，引起税务机关关注的几率会大大提高，如果处理不当，将来面临的税务风险不言而喻。面对风险领导者应时刻保持警惕，针对风险产生的原因，采取积极有效的措施，预防和减少风险的发生。所以，从方向性上集团管理层应重点关注税务管理架构的建立；税务风险控制政策制度的建立；集团内跨企业事项的税务规划和管控责任；内部交易的税务政策；企业税务争议的技术支持和应对风险控制实施的监控和评估；培训和指导等管理人员应增强税务风险意识。如果单单从咨询费业务来看，虽然说咨询费是一项智力成果，可以说“智慧无价”，但凡事也都是有节有度的，并不是随心所欲的。不能仅凭双方合同以及对子公司进行一些常规性检查、审计和日常管理服务就收取大额的咨询费。在保证业务真实、与收入相关的前提下符合独立交易原则，符合收入产出配比原则。收取咨询费建议要么按销售收入的一定比例计提，要么按提供每个服务项目进行收取，其理由：

借鉴税务总局在国税函〔2002〕11号《国家税务总局关于外国银行分行摊列总行管理费有关问题的通知》中的规定二：外国银行分行摊列其总行管理费，应仅限于其总行用于分行经营管理的费用，规定四：外国银行分行计算摊列总行管理费，可以采取以下办法之一。一是分行业务收入占总行总收入的比例；二是分行资产占总行总资产的比例；三是分行利润占总行总利润的比例；四是上述两种以上比例的综合平均比例。规定六：一般情况下，当年总行管理费核定额，不得超过以下限额：一是外国银行分行自开业起至第三年度结束，不得超过外国银行分行当年各类业务收入的5%；二是外国银行分行自开业的第四年度开始，不得超过外国银行分行当年各类业务收入的3%。

建议按以下公式计算服务总收费额：

服务费含税金额=实际费用/（1-核定利润率）*（1+6%）

举例如下：假如核定利润率为20%，集团预算服务费用为12000万元，则收取服务费金额=（1+6%）*12000/（1-20%）=15900万元。

假如整个集团合并报表收入为150亿元，则服务费收取比例为15900/1500000=1.06%，没有超过税务总局规定的最低3%比例。如果合并报表收入在100亿元～200亿元之间，则服务费收取比例在0.795%～1.59%之间，也远低于规定的比例。

同时，按照子公司预算收入10亿元，则需要分摊服务费金额=1.06%*100000=1060万元，与实际分摊服务费金额接近。临近年末，再根据实际发生的销售收入对计提咨询服务费进行调整。

参考国家发展改革委、财政部关于印发《会计师事务所服务收费管理办法》的通知（发改价格〔2010〕196号）

第四条：会计师事务所按照自愿有偿原则提供会计咨询、会计服务等其他服务的收费实行市场调节价。

第六条：实行计件收费的审计服务，可以实收资本、资产总额或营业收入等反映审计对象规模的指标为计费依据，采取差额定率累进计算的办法收取服务费。

第七条：实行计时收费的审计服务，可按照提供服务所需工作人日数和每个工作人日收费标准收取服务费用。

第九条：制定审计服务收费标准，应当以审计服务的社会平均成本、法定税金和合理利润为基础。

分摊比例可以按接受服务的子公司间总投资额、注册资本、销售收入、资产等参数项确定。上述参数项一经确定，不得随意变更。

第二，子公司层面。作为子公司应该总体上在企业内部经营链和要素的税务风险方面控制；企业税务信息和会计处理的常规管控；税务申报；税务争议的应对等方面进行管控。同时，营造良好的税企关系。为什么这样说？我国制定不同类型的且具有相当大弹性空间的税收政策，而且由于全国各地具体的税收征管方式不同，税务执法机关拥有较大的自由裁量权。所以，企业设计咨询费的合法性、合理性还需要税务行政执法部门的确认。在这种情况下，企业需要注重对税务机关工作程序的了解，随时关注当地税务机关税收征管的特点和具体方法，经常与税务机关保持友好联系，加强联系和沟通，争取在税法的理解上与税务机关取得一致。特别在某些模糊和新生事物上的处理得到税务机关的认可，从而避免税务风险。由于咨询费项目不论在真实性还是合理性，收费价格是否符合独立交易原则方面，一直是税务局在实践中难以判断的难题，所以在确定咨询费金额之前，非常有必要获得税务机关的书面认可。如果实在不能取得书面认可，最起码与税务机关沟通达成一致。重要证明材料尤其双方合同、咨询成果、真实发票、支付凭证必须确保一应俱全。

第三，業务层面。业务层面人员主要负责具体风险管控点的职责执行，非常规性和新事项的报告和建议等。集团公司在为子公司提供上述服务时，应签订委托协议，明确服务内容、收费标准、权利义务及法律责任等。作为具体事务的操作者要时刻加强对政策的学习，准确把握税收政策。我国税收政策变化较快，许多税收政策具有一定的时效性和区域性，这就要求税务工作者在准确把握现行税收政策精神的同时，更要关注税收相关政策对企业经营效益的影响，从而规范公司纳税行为，降低纳税风险和损失。通过对国家税收优惠政策的学习、研究，结合公司实际情况，合理进行税务筹划，切实降低公司的纳税负担，提高税务管理效益。

（作者单位为建华建材<中国>有限公司财务部）