“营改增”对印花税的影响

【摘 要】全面实行营业税改增值税之后，从作为价内税的营业税到作为价外税的增值税，对其他和价格有关的税赋的计算产生了影响，如印花税，其计算的税目如何重新确定，目前的税法并未对其作出详细明确的规定。本文主要对印花税在“营改增”后如何界定征税范围进行探讨。

【关键词】“营改增”；印花税；征税范围

一、案例引入

某房地产开发企业适用简易征收，增值税税率5%，2017年4月份发生如下两笔经济业务：销售商品房取得收入1784000元，增值税89200元，总价款1873200元；出租房地产取得租金收入457142.88元，增值税22857.12元，总价款480000元。两笔经济业务都有相应的合同，因此计算应缴纳的印花税如下：

1784000×0.05%+480000×0.1%=1372

从上边的计算中，我们发现企业在进行两个合同印花税的计算时，采用了不同的标准，销售房地产涉及的是产权转移书据合同，适用的印花税税率是0.05%，企业按照不含增值税的金额进行了印花税的计算；而对于出租业务涉及到的是租赁合同，则按照包含增值税在内的含税收入，按照租赁合同适用的0.1%的印花税税率进行了计算。

在实行营改增之前，租赁业务缴纳的是营业税，不涉及到增值税的问题，这样的处理没有任何的问题。但是随着营改增的推行，由于印花税税目中的很多合同都在营改增范围内，合同计算印花税时是否需要包含增值税的问题，就成了诸多的合同面临的问题（印花税13个税目中除营业账簿和权利许可证照外有10个要涉及），如不动产租赁、产权转移书据（如销售不动产）等。对于这个问题，各地区规定有差异，有的规定印花税计税依据含增值税，有的规定不含增值税，而有的地区则不明确，由纳税人自己跟着“感觉“走。这样的处理也给企业计算印花税带来了一定的困扰。

那么，究竟印花税的计税依据应不应该包含增值税，本文主要就这一问题，从印花税的起源，征税目的等方面来探寻，给出自己的一点见解。

二、印花税的起源和征税目的

要解决印花税计税依据如何确定的问题，首先我们来看一下印花税是如何产生的，它的作用是什么。从文献资料上可以了解到印花税在国内国外的发展历史。印花税在国外最早出现于荷兰。公元1624年，荷兰政府发生经济危机，财政困难。当时的统治者为了解决财政问题，拟提出用增加税收的办法来解决支出的困难，印花税的设计者观察到人们在日常生活中使用契约、借贷凭证之类的单据很多，连绵不断，一旦对此征税，税源将很大，而且，人们还有一个心理，认为凭证单据上由政府盖个印，就成为合法凭证，在诉讼时可以有法律保障，因而对交纳印花税也乐于接受。因此公元1624年印花税在荷兰正式出现，这是世界上第一次出现印花税。

从印花税的起源和国内的发展史我们可以得出看出：

1.印花税征收的目的，或者说印花税的作用

印花税是对经济活动和经济交往中设立、领受具有法律效力的凭证的行为所征收的一种税。人们所以愿意为这样的行为交税，是因为这些凭证具有法律效力，是为了在产生纠纷时可以在诉讼中得到相应的法律保障。那么我们在寻求法律保障的时候，需要法律保障的合同金额，一定是包含增值税等各项税费在内的总借款的金额。因此，从这个方面来看，不论是印花税税目中包含的什么类型的合同，都应当以包括增值税等各项税费在内的总金额作为计税依据计算缴纳印花税。总而言之，只要你希望法律保护的合同中列明的权益金额都应当计入印花税的计税金额中，不论这个金额是价款、增值税，或者是其他费用。

2.印花税的产生要早于增值税

增值税是法国经济学家 Maurice Lauré于1954年所发明的，而印花税不论从国外还是从国内来看，产生的时间都要早于增值税，因此在确定印花税的征税税目的时候，不可能会考虑到要不要含增值税的问题，必然是将合同中包含的权益金额都包括在内的。

三、合同法中的相关规定

既然印花税的主要计税依据是各类合同中涉及到的金额，那么我们就从合同法的有关条文来分析一下印花税的计税依据应如何确定。合同法的制定是为了保护合同当事人的合法权益，维护社会经济秩序。《中华人民共和国合同法》第六十条规定：“当事人应当按照约定全面履行自己的义务”，第十二条第五项规定：“合同的内容由当事人约定，一般包括价款或者报酬”，第一百零九条规定：“当事人一方未支付价款或者报酬的，对方可以要求其支付价款或者报酬”。

按照合同法的规定，双方对合同金额（或收取的费用、或收入）的约定，一方负有对标的物（或服务等）的交付（或提供）义务；另一方必定有给付价款的义务，而这个给付的金额也必定是含增值税等有关的权益的。

房地产开发企业与客户签订房屋销售合同，双方约定合同价是105万元，企业开给客户的发票中列明价款是100万元，增值税是5万元，在这个业务中，双方很清楚，客户要向开发企业支付105万元而不是100万元。如果购买方未按期付款，双方发生诉讼，企业向客户追偿的，肯定不只是100万元价款，还要有5万元增值税款——即使价、税单独标明，双方对合同金额的真实意思表示也是105万元，而不是100万元。其他的合同也是如此。根据这个判断，合同金额中，无论价、税是否分别标注，印花税的计税依据均应包含增值税，因为这正是合同法要保护的价款，也是印花税要征税的本义。

综上所述，通过我们对印花税起源，征税目的和探析，以及合同法中的相关规定，可以得出结论：印花税的计税依据，应当包括合同所保护的全部价款在内。即不论这个金额是商品或者劳务的价款，还是增值税亦或者其他的费用项目，只要在合同保护范围内都应当作为印花税的计税依据计算繳纳印花税。

作者简介：

毛智敏（1979—），女，籍贯：河南省郑州市，学历：本科，毕业于河南大学，现有职称：讲师，研究方向：财会。

承德石油高等专科学校管理工程系教师，河北注册会计师协会非职业会员，取得河北电力大学管理科学与工程专业硕士学位。endprint