战略管理会计在企业中的实施

隋颖

[摘要]战略管理会计是一个相对较新的概念，其在近几年来引起了国内外学者的广泛探讨和研究，许多学者对此都提出了自己的见解，但是直到现在还没有形成行业内公认的统一概念。本文以一家生产钢铁的传统企业A公司的实际情况为基础，结合目前已有的针对战略管理会计体系的分析和研究，探讨设计适合A公司发展的主要涉及成本管理、人力资源管理、绩效考评以及管理信息系统的战略管理体系，同时为战略管理会计在企业中的实施提供一定的借鉴意义。

[关键词]战略管理；成本管理；人力资源管理；绩效考评

一、相关概念

随着技术的进步以及经济的快速发展，企业在获得丰富资源和更多机会的同时，也面临着激烈的竞争和更加严峻的生存环境，传统的管理会计早就已经不适应现代企业的发展需要，在这种形势下，战略管理会计应运而生。对于传统行业来说，企业只有及时转变旧有观念，尽力完善战略管理理论体系，培养高素质的专业化管理型人才，并且充分利用现代化战略管理信息系统，才能在激烈的竞争环境中获得生存的一席之地。目前，战略管理会计在我国的发展处于初级阶段，与国外的战略管理研究水平相比还有很大的差距。战略管理的定义分为广义和狭义两种，广义的观念主要是主张运用战略对企业整体进行管理，狭义的观念则主要是指对企业战略的制定、实施、控制和修正进行管理。总的来说，战略管理是企业管理中最基本的一个方面，其主要内容包括了企业目标的制定、战略的规划和战略实施以及最终的绩效考评等几个方面。

二、研究现状

西方國家学者西蒙最早提出战略管理会计的概念，将竞争和战略因素引入到管理会计中，认为战略管理会计是用于构建与监督企业战略的有关企业及竞争对手的管理会计的提供与分析，后来又强调了企业外部环境对战略管理会计影响的重要性。此后，布朗维奇等学者也纷纷从不同角度分析和研究战略管理会计的相关内容，并将战略管理会计初步定义为“收集、分析企业的产品在市场和竞争对手方面的成本以及成本结构的信息，并在一定时期内监察企业及其竞争对手的战略的管理会计”。虽然对于战略管理会计的研究界内并没有形成统一观念，但是这些观念存在着一定的共性，它们大都体现了战略管理会计在弥补传统管理会计不足方面上的一些基本特征：强调对顾客价值、主要竞争对手、市场以及外部环的分析，重视企业的长远发展和公司的全局利益，比起传统的管理会计，战略管理会计更具有前瞻性和创新性，其在提供财务信息的基础上，能够为企业提供更多战略相关的诸如质量、需求量、市场占有率等非财务信息，并将两者有效地进行结合，改变了传统会计比较单一的计量手段模式。相对于其他研究来讲，战略管理会计还是一个崭新的领域。目前我国学者对战略会计的研究刚刚起步，对战略管理的相关理论研究主要是以引进和借鉴为主，也有学者结合我国实际对战略管理会计在企业中的实施和运用进行了探索和研究。王化成和杨景岩（1997）研究认为，战略管理会计是以企业价值最大化为目标，运用灵活多样的方法，收集、加工、整理与企业战略管理相关的各种信息，并据此来帮助管理当局确立战略目标进行战略规划、评价战略规划业绩的管理会计分支。温素彬和李文思（2016）研究提出了基于价值链分析的管理会计的三维分析法。陈新寰（2017）深入研究挖掘了七大管理会计工具，包括生产作业成本、价值管理、异常管理、对标管理、财务转型、风险防控、财务人才队伍建设等管理会计工具在企业运营中的实际应用。

三、案例分析

（一）企业简介

A企业是甲地一家经营二十多年的未上市的钢铁加工生产型企业，属于地方性国有企业。近几年国内从事钢铁行业的企业数量不断增加，同行业的产品同质化现象严重，A企业面临的竞争环境越来越激烈，企业内部传统的管理会计体系早已不适应变化了的外部环境。因此，加快技术革新和体系创新，及时改变传统落后的相关制度，实现从传统会计向现代战略管理会计的过渡对A公司来说是迫切之需。

（二）构建阶段

针对A企业的行业性质以及结合战略管理的主要内容，构建A企业的战略管理体系，如图1。

首先，需要分析A企业面临的内外部环境，这里企业所面临的内部环境包括企业自身的资源、管理办法以及企业文化等方面，外部环境主要有两类，一类是对生产经营能够产生直接影响的环境因素，比如政府、股东等利益相关者，另一类是带来间接影响的环境因素，诸如国家政策、文化环境等。外部环境很难预测，具有很大的不确定性，内部环境相对容易控制，因此企业应格外注意外部环境发生的变化，及时做出应对。其次，设定A企业的战略目标，包括企业想要获得的市场地位、想要达到的业绩目标等，涉及的考核指标必须要方便、具体。然后确定企业宗旨和业务范围，建立起企业的战略管理系统，做好人力资源、战略成本以及信息系统等方面的管理，最后建立起适合A企业自身发展的现代化战略管理会计体系。

（三）实施阶段

构建阶段完成之后，开始战略的实施阶段，如图1所示，战略实施主要包括分析内外部环境、战略成本管理、人力资源管理、信息系统管理、建立现代化企业制度以及考核绩效几个方面。

1.分析A企业外部环境

分析企业的自身状况和面临的外部环境时，一般采用SWOT分析方法，确认企业自身的优势和不足以及面临的机会和威胁。根据国家统计局数据显示，2001年我国从事钢铁加工的企业达3155个，随着国内经济的快速发展，钢铁企业也得到了发展，到2015年我国从事钢铁行业的企业单位数增至10071个显而易见，A公司所处钢铁行业的市场竞争越来越激烈，面临的竞争对手越来越多，生存环境愈加严峻。

由表1可看出，最近五年我国钢材市场的供大于求，需求量逐渐降低，国内产量不断增加，进口量逐渐减少。因此，对于A企业来说，应当采取低成本战略，当务之急是要尽可能地降低相关产品的成本来保住市场份额。

2.制定战略目标endprint

国内市场竞争加剧，产品同质化现象较为严重，企业之间及其容易引发价格战，最终导致两败俱伤。在这种形势下如何制定合适的企业战略？

首先，就企业性质而言，A公司是国有企业，因而企业在发展战略上一定要体现国家导向，紧跟国家政策，在钢铁市场趋于饱和的状态下，企业应响应国家号召，以减少资源浪费、提高效益为宗旨，实现产品的低成本、高效益；其次，从财务层面来说，A企业虽然属于国有企业，但是属于地方性企业，国家的支持毕竟是有限的，这就意味着企业不能过于依赖于国家，必须坚持自主创新、自力更生，以提高自身核心竞争力为主；再者，从企业面临的外部环境分析，A企业的同行业竞争对手过多，恶性竞争十分严重，并且生产出的产品同质化较强，不容易形成产品差异化的竞争优势，因而只能考虑采取降低成本的策略：此外，由于A企业之前采取传统管理会计办法，各项物耗指标还未达到行业平均水平，与国外先进水平相比更是存在巨大差距，其在以往的生产经营过程中存在严重的浪费现象，各项经济管理制度执行不够严格，因此，在改进管理和降低成本等方面具有较大潜力。

3.建立战略管理会计系统

建立战略管理信息系统，就是对旧有信息系统进行补充、改进和完善。在A公司旧有的信息系统中增加战略管理模式，开发出适合企业发展的软件信息系统，制定出适合企业长期发展的战略计划。管理信息系统通过对录入数据进行加工、分析及处理，能够对企业的生产经营提供决策支持，同时在信息系统中加入反馈子系统，对企业的行为选择及时作出反馈和修正，从而提高企业的经营管理水平和经济效益。此外，A企业还需要重建绩效考核系统，立足于战略发展来考核监督公司职员的工作绩效，在对比竞争对手的基础上确定具体考核目标，结果输送到战略管理信息系统，从而找出不足并进行改进，帮助将管理层制定相应的解决措施。

4.战略成本管理

战略成本管理是传统成本管理在观念上的创新，它不再是单纯地关注企业生产效率的提高，而是更加注重实现顾客的价值需要，核心目的是为了获得持久的竞争优势。A企业选择采取成本领先战略，即在产品差异化不明显的情况下，尽可能压缩成本，从而在竞争中占有优势。A公司的实际情况很适合采取低成本策略，利用技术进步和革新来不断降低产品的成本。具体措施如下。

（1）模拟市场核算，进行成本否决。利用市场价格计算目标成本，将目标成本与实际成本的差额作为公司应挖掘的潜力，实施时要将指标细分落实到每个人身上，将成本控制与每个人的业绩考核相挂钩，最终形成一个严密的成本控制体系。

（2）在项目投资方面，量力而行，做不到控制进度的项目坚决否定，对前景较难预测或投资风险较大、回报具有很大不确定性的项目坚决否定，对投资项目事先进行有效分析，形成可行性分析报告，最终通过技术革新来实现降低消耗、节省成本的目的。

（3）在产品经营方面，进行市场调研，全面搜集外部信息，制定计划价格，比较本企业实际水平与本行业的各项经济技术指标，由此确定企业的发展目标，争取超过同行业平均水平。

5.人力资源管理

重建绩效考核系统之后，A公司将公司绩效指标落实到了每个人身上，使得公司的经营绩效与每个人都密切相关。在基本工资的基础上，增加了项目奖金和绩效奖金，即总工资一基本工资+项目奖金+业绩提成，将公司利益和员工利益紧密联系起来。可以引进基于EVA的激励报酬系统，主要行政人员的奖金依据职位而定，相当于基本工资的20%-80%，实际最终奖金数额取决于公司以及该职员所处部门的EVA绩效目标完成情况。一般行政人员的具体奖金计算如下：

EVA奖金=（工资*目标%*公司绩效系数）*a%+（工资*目标%*部门绩效系数）*b%+（工资*目标%*个人绩效系数）*c%（这里的公司绩效系数、部门绩效系数和个人绩效系数分别取值为1.1，0.9，1.5；a，b，c分别取值为50，40，10）

6.建立现代化企业制度

建立A企业的现代化企業制度，主要包括以下几个方面。

（1）在建立现代化企业文化制度的过程中，首先确认企业的业务范围和企业宗旨是明确企业的方向和发展道路的首要步骤，企业管理人员需要结合内外环境因素分析思考企业的业务范围，将要进入的市场以及对针对的是哪类消费群体。

（2）确定公司的愿景，明确公司使命。为员工建立起共同的发展愿景，增强团队协作精神，不仅仅是单纯追求效益，兼顾内外发展，定期对员工进行培训，鼓励员工不断提升自我，提高人员的专业素质，更要进而建立学习型、先进型企业。

（3）重视顾客满意度，建立售后顾客反馈体系，真正做到站在顾客的角度思考问题，为其提供满意的产品和优质的服务，才能在激烈的竞争中站稳脚跟，才能实现公司的长远发展。

（4）企业应重视人才，为吸引和留住人才，A公司需要向他们提供有吸引力的福利和较好的待遇，如节假日、旅游以及绩效奖励等。由于A公司并未上市，故暂时不考虑股权激励措施。

7.绩效考评制度

战略性的绩效考评是将评价指标与企业实施的战略相结合，不同的战略对应不同的绩效评价指标。针对A企业采取的低成本发展战略，将成本指标纳入了其绩效考评制度中，建立基于成本指标和质量指标的双重考核评价制度。实行“成本否决”制度，这是A企业成功采用低成本战略的有力措施，在此之前，A公司曾将成本指标纳入过经济责任制进行考核，但是存在着考核不严等诸多问题。成本否决制度的重点在于“严”，成本指标与质量指标同样重要，共同成为否决指标。无论其他指标完成的如何出色，只要成本指标未完成，则对职工的各项奖励以及晋升的机会都要被否决。在该制度的执行下，A企业最终实现了控制成本、提升利润的目标。

四、思考与启示

随着现代科技的迅速发展，全球化竞争加剧，现代企业不仅需要健康科学的日常管理体系，更加需要高瞻远瞩的战略思想和眼光，战略管理会计是管理会计发展的必然趋势。战略管理会计能够使企业站在战略的角度来思考和看待问题，能够帮助企业做出全局性、长期性的战略规划，使其建立持久的竞争力，促使企业的良性循环和不断发展。本文基于战略管理会计理论，将A公司作为研究对象，通过为A企业构建战略管理会计体系，分析了战略管理会计如何在企业中得以运用和实施，进而提升公司的竞争力，为其创造更大的公司价值，实现从“职能管理”向“战略管理”的过渡。endprint