重要性在经济责任审计中的应用

徐荣蓉

【摘 要】重要性对于防范审计风险、制定审计策略、提高审计效率具有重要的意义。重要性水平的应用在外部独立审计中非常普遍，而内部审计涉及的对象及性质复杂多样，很难量化重要性水平，目前主要观点认为重要性水平这一概念不适用于非财务审计，而事实上重要性这一理念在内部审计评估风险、制定方案、经验判断和抽样检查时都会用到。在梳理重要性定义、意义和普遍应用的理论基础上，指出重要性在经济责任审计中的可操作性应用。

【关键词】重要性；重要性水平；重要性标准

一、重要性的定义

国际会计准则委员会定义重要性为“如果信息的错报或漏报会影响使用者根据报表采取的经济决策，信息就有重要性”。美国财务会计准则委员会定义为“一项会计信息的错报或漏报是重要的，指在特定的环境下，一个理性的人依赖信息所做的决策可能因为这一错报或漏报得以变化或修正”。《中国注册会计师审计准则第1221号——重要性》定义为“如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的”。《内部审计具体准则第17号——重要性与审计风险》定义为“是指被审计单位经营活动及内部控制中存在偏离特定目标的差异或缺陷的严重程度，这一程度的差异或缺陷在特定环境下可能会影响管理层的判断或决策以及组织目标的实现”。内部审计准则将重要性涉及的范围从会计信息扩大到经营活动及内部控制，将会计错报扩大到差异或缺陷，涵盖了难以量化的非财务信息。

重要性是针对客观问题的主观职业判断，在独立审计中用“重要性水平”来描述其可容忍的最大限额，而内部审计的对象为经营活动和内部控制，性质复杂，其重要性范畴不仅包括财务数据，还涉及业务量的大小、内部控制的执行频率、制度的设计、法律法规的遵循、经营活动的经济性、效果性和效率性等，故在内部审计中应使用“重要性标准”这一更宽泛的概念。

二、重要性的意义

重要性的意义集中体现在其与审计风险的关系上。内部审计准则定义审计风险“是指内部审计人员未能发现被审计单位经营活动及内部控制中存在的重大差异或缺陷而做出不恰当审计结论的可能性。”首先，企业的日常经营和内部控制存在固有风险，而审计活动又存在固有局限性，因此审计风险必然存在，但若能查出重大的差异或缺陷，则可以将审计风险尽可能降到可接受的低水平。其次，对全部经济业务进行详查是不现实的，也不符合成本效益原则，应当把握重要方向，提高审计效率。最后，审计风险=重大差异或缺陷风险×检查风险，在既定的审计风险水平下，重大差异或缺陷风险越高，就应实施更为详细的检查程序，获取更多的审计证据，以将检查风险降至可接受的水平，因此重要性为审计方案的制定、审计程序的设计、審计证据的获取等提供了指导。

三、重要性的普遍应用

重要性的应用贯穿审计全过程。在审计准备阶段，依据重要性标准编制审计计划和方案，确定审计程序的深度和审计证据的数量。在审计实施阶段，依据重要性标准决定是否追加额外的审计程序、或及时报告重大审计发现、或放弃不重要的方面，如果遇到原先制定的重要性标准不合适，还需要进行及时更新。在审计终结阶段，依据重要性标准决定审计发现是否在报告中披露以及如何进行定性与评价、如何提出整改建议。

独立审计中对重要性水平的应用是必要的，通常在评估错报风险的基础上，通过税前利润、净利润、总资产、净资产、销售收入、费用总额等汇总性财务数据乘以合理的百分比来确定财务报表层次的重要性水平，如资产总额的0.5%，净资产的1%，营业收入的0.5%～1%，净利润的5%～10%等；再通过合适的比率（如20%～50%）分配到各类交易、账户余额及列报认定层次上。

内部审计中对“重要性水平”或“重要性标准”的应用没有标准做法，这主要是由内部审计的复杂性决定的，不同经营活动和内部控制的重要性判断基础不同，故不存在统一的重要性水平。从数量上考虑，重要性标准通常包括经营活动的业务量、业务的复杂性、内部控制的执行频率、资产总额、收入总额等；从性质上考虑，对法律法规的遵循、制度和内控的设计、舞弊、管理层遵纪守法等都是重要性的范畴。

四、重要性在经济责任审计中的可操作性应用

《内部审计实务指南第5号——企业内部经济责任审计指南》指出：经济责任审计应当重点检查所在企业经营发展情况、财务收支情况、履行国有资产出资人经济管理和监督职责情况、遵守法律法规和贯彻执行国家有关经济工作方针政策和决策部署情况、制定和执行重大经济决策情况、内部控制建立和执行情况以及遵守廉洁从业规定情况等。

1.企业经营发展情况

（1）参考《内部审计具体准则》之经济性审计、效果性审计、效率性审计，为企业经营活动的效果（或效率）设定一个目标值，该目标值的设定可以参考企业经营活动的计划水平或预算水平、历史最高水平、同行业最高水平、国家标准水平、国际标杆水平等，然后将企业实际经营活动的效果（或效率）偏离该目标值的偏差率作为评价切入点，并确定一个可容忍的最大偏差率为重要性标准。

（2）分析性复核，即计算各项经营活动的偏差率，如果某项经营活动的偏差率高于重要性标准，则初步认为可能存在异常，需要分析原因，实施详细的审计程序、抽取更多样本、获取更多证据；如果偏差率低于重要性标准，则认为在合理范围内，除非收到举报、异常发现等额外信息，否则不需要过多关注。

2.财务收支情况

对财务收支的审计包括真实性、合法性和效益性三个方面。其中，真实性审计可以参考独立审计中重要性水平的应用。

合法性具备完全重要性，对这类问题不设置重要性标准，不论金额大小，均需要重点检查，例如管理层舞弊虚增收入、通过关联方无实物流转虚构交易、造假合同、设置小金库等。

效益性审计可以将重要财务指标（如净资产收益率、成本费用利润率、应收账款周转率、不良资产比率、资产负债率、销售增长率、资本保值增值率等）与同行业平均水平、本企业预算水平或基准年水平的偏差率作为评价切入点，确定一个可容忍的最大偏差率为重要性标准。endprint

3.履行国有资产出资人经济管理和监督职责情况、内部控制建立和执行情况

（1）询问被审计单位管理层及相关人员，查阅经营业务手册、内部控制手册、年度经营计划、财务预算、会议纪要、交易记录，观察经营活動及内部控制的执行，了解管理层的品德和能力、管理层遭受的异常压力、重要岗位的变动情况、经营活动的复杂性、外部影响因素、经营制度和内部控制的建立与执行效果等，初步评估重大差异或缺陷风险。

（2）小范围选择若干交易进行内部控制测试，验证前述风险评估的可靠性。

（3）对制度和内控建立完善、测试结果无异常的交易确定一个较高的重要性标准（如交易金额、控制执行的频率、业务量等），减少抽样和实质性审计程序；反之则确定一个较低的重要性标准，增加抽样和实质性审计程序。

4.遵守法律法规和贯彻执行国家有关经济工作方针政策和决策部署情况

遵守法律法规和国家政策具备完全重要性，不应设置重要性标准，均需重点检查。《内部审计具体准则第12号——遵循性审计》规定遵循性审计情况和结果必须反映在审计报告中。

5.制定和执行重大经济决策情况

制定和执行重大经济决策具备完全重要性，不应设置重要性标准，均需重点检查，例如企业是否建立了“三重一大”事项决策机制，决策程序是否符合规定，是否存在少数人决策情况；决策内容是否符合国家法律法规及政策规定，是否经相关部门核准或审批，所签订协议内容是否符合企业实际，是否存在损害企业利益的条款；决策方案是否得到良好执行，是否明确了管理责任，是否进行过程监控；决策是否存在重大风险，决策方案中有无预防和控制风险的应对措施；决策执行结果是否达到目标要求，是否给企业造成损失等。

6.遵守廉洁从业规定情况

遵守廉洁从业规定具备完全重要性，不应设置重要性标准，均需重点检查，例如违反国家法律法规和廉政纪律，以权谋私，贪污、挪用、私分公款，转移国家资产，行贿受贿和挥霍浪费等行为；人事、纪检监察部门反映需要审计查证的事项；群众需要审计查证的事项等。

重要性是联接风险管控和内部审计的纽带，是风险导向审计的重要原则。由于内部审计涉及业务复杂多样，量化的重要性标准在目前的实际工作中较少涉及，但重要性的原则和理念必须要贯彻于内审全过程，将审计力量放在重要领域，控制住审计风险，提高审计质量，节约审计成本，使得内审结果具备震慑力和建议性，充分发挥出内审的“监督者”和“谏言者”作用，为企业经营管理增加价值。

参考文献：

[1] 中国内部审计协会.中国内部审计规范.北京：中国时代经济出版社，2005.

[2] 中国内部审计协会.内部审计实务指南第5号——企业内部经济责任审计指南.2011.

[3] 张博.浅谈重要性水平在内审工作中的运用.河北金融，2010，（10）：41-43.endprint