对空壳公司无货虚开税务处理的探讨

郭政

【摘要】近年来，税收管理系统和相关税收法律制度的更新变化远落后于社会经济形势的变化需求，加上税务部门对虚开案件处理乏力，尤其是对空壳公司处理更加困难等多方面原因，造成近幾年来虚开案件多发、频发，且涉案金额、税额较大，动辄上亿元，对国家税收造成严重损失。有效管理和抑制空壳企业虚开票据的行为，有利于规范整个行业市场，同时也对税务部门的管理组织能力和稽查能力提出了更高的要求。

【关键词】空壳公司 税务稽查 税务处理

近年来，税收管理系统和相关税收法律制度的更新变化远落后于社会经济形势的变化需求，加上税务部门对虚开案件处理乏力，尤其是对空壳公司处理更加困难等多方面原因，造成近几年来虚开案件多发、频发，且涉案金额、税额较大，动辄上亿元，对国家税收造成严重损失。

虚开发票的行为使税收收入大量流失，严重扰乱税收秩序，滋长不正之风，造成不公平竞争，我国税务稽查部门一直严厉打击虚开发票的行为，查案必查票，查账必查票，查税必查票，全国各地区在2010年一2012年，查处虚开案件寥寥无几，但在2013至2016年却如井喷式爆发，从无到有，逐年递增。

其中，虚开行为的主体区分为实际生产经营企业和空壳公司，虚开的手段区分为有货虚开和无货虚开，本文仅就空壳公司无货虚开的税务处理展开探讨，根据相关税收法律规定，提出税务处理意见。

一、空壳公司无货虚开的形式和特点

（一）空壳公司定义

从广义上讲，“空壳公司”也叫皮包公司、空头公司或现成公司，是一种已经开设的公司法人，有公司名称，但没有实际经营业务的公司。本文中论述的空壳公司，仅从税务角度出发，指的是在没有生产能力、没有经营业务的情况下，通过伪造会计帐薄凭证、资金流水等手段，骗取一般纳税人资格和发票领购量，进而虚开增值税专用发票的公司。

（二）无货虚开

无货虚开指的是在没有货物交易的情况下，向对方开具与真实情况不符的发票。与之相对应的是票货分离的情况，即A公司将货物销售给不需要发票的B公司，将发票开具给了c公司。因空壳公司没有生产货物的能力，也没有真实的货物销售，所以空壳公司开具的发票绝大多数均是无货虚开。

（三）空壳公司无货虚开的特点

通过总结和归纳近年来曝光和发生的空壳公司虚开案件，空壳公司虚开发票呈现以下特点：

1.没有生产能力和货物销售。空壳公司为了骗取一般纳税人资格和发票领购量，往往会制造实际生产或销售货物的假象，但这类企业也不可能投入过多资金来购置设备或聘请员工，如在网上曾曝光的某金属制品企业虚开案中发现，该企业生产设备仅为两台废旧的机床，年销售额却达几千万，某纺织企业没有纺织设备和员工，没有实际生产经营场地，通过棉花收购凭证抵扣进项税金，取得虚开的委托加工进项票，对外开具品名为布的销项发票。

2.虚假注册信息。为了逃避法律责任，空壳公司的实际经营人多数利用非法取得的他人身份证件注册法人信息，同时大多存在实际经营地与注册地址不符、一址多照、实际经营地址仅存在简单的办公用品，且呈现长期无人办公状态等情况，如多个空壳的开票企业均注册在同一个办公地址等类似情况。

3.短期内销售额剧增。空壳公司一般从开业登记到注销仅为几个月时间，开业后立即申请一般纳税人，并通过伪造各种会计账簿及合同等申请领购大量专用发票，经营几个月后便申请注销。如曾在网上曝光的某贸易企业，开业登记1月后，月销售额达3千万元，这有悖于正常的经营规律。

4.案发后立即走逃。不论是税源管理部门评估，或是稽查部门协查、立案检查，只要有风吹草动，企业就走逃，或是经营半年至一年期间，主动注销或走逃，躲避税务部门检查。

5.进销项发票严重背离。很多企业存在进销项不符问题，如某贸易企业进项均为大米、玉米等农产品，销项却全部为带钢、钢管等钢材，进销项严重不符。

二、空壳公司无货虚开税务处理的意见

201 5年末，天津某地税局对辖属A公司立案检查，经实地查看，该公司没有生产能力，经查实，该公司在明知没有真实货物交易的情况下，让北京某公司为自己虚开增值税专用发票1份，金额10万元，税额1.7万元。该公司在没有真实业务的情况下，对外虚开给温州市B公司增值税专用发票2份，金额20元，税额3.4万元。该公司本年度没有其他业务，已申报缴纳增值税1.7万元。对于此类虚开税票的情况，本文将探讨以下两种两种不同的税务处理方式。

（一）不同处理方式

一种处理意见是：1.A企业取得的虚开的1.7万元进项税额不得抵扣，进项转出，补缴增值税1.7万元；2.由于销项已申报纳税，不再补税。3.对A企业无实际经营业务虚开增值税专用发票的行为没收违法所得，并处罚款；4.A企业虚开增值税专用发票的行为已涉嫌犯罪，将此案移送司法机关处理。

另一种处理方式是：1.因为依据增值税暂行条例的规定，只有在我国销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的才需要缴纳增值税。而A企业没有真实的货物销售，不是税法规定的纳税人，不存在缴纳增值税的义务；2.根据发票管理办法的规定，对企业的虚开行为进行处罚并移送公安机关。

（二）针对上述两种处理方式的讨论

1.对于空壳公司是否是增值税暂行条例的纳税人有不同看法，一部分认为：空壳公司无实际经营业务，不属于暂行暂行条例中纳税人的范围：另一部分认为：在税务部门开业登记即表示法律认可，已纳入暂行条例中纳税人范畴。

2.对《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号，以下简称33号公告）有不同的理解，该文件规定：纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税：已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。税务机关对纳税人虚开增值税专用发票的行为，应按《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定给予处罚。纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”。

一种意见认为：纳税人已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再对销项发票补税，取得的虚开进项发票应作进项税额转出处理。

另一种意见认为：空壳开票公司取得的虚开进项发票符合让他人为自己虚开的法律要件，也属于虚开发票，并且已就其虚开金额申报并缴纳增值税，不应再对进项税进行转出补缴，如果对进项税进行转出补缴，从增值税原理上讲，属于重复征税。文件中规定的“纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”应是对虚开环节的最终实际生产经营企业而言的。

（三）不同税务处理意见比较分析

第一种处理意见：1.符合“33号公告”的要求，但是对未发生的纳税义务征税，有违背税法原理的嫌疑：2.由于空壳公司牟取的开票费远小于进项税额，根本没有能力缴纳税款，并且一旦被追究刑事责任，税务机关更无法追缴，形成大量的欠税。

第二种处理意见：1.避免形成欠税，但与现行“33号公告”的规定不甚相符合，可能导致执法风险：2.存在自相矛盾之处，空壳公司已申报缴纳了的增值税，如果认定没有真实的货物销售，不存在缴纳增值税的纳税义务，那么企业已缴纳的税款应退还企业。

三、对空壳公司无货虚开处理建议

通过上述对比分析可以看出，对无货虚开的认识不同，处理不同，极易产生执法风险，本文提出如下意见：

（一）完善相关法律规定

建议税务部门尽快根据增值税惩罚性政策的定位明确处理政策。

（二）具体处理意见

1.针对空壳公司，由于没有发生纳税义务，不构成增值税纳税义务人，其取得进项发票、开具销项发票都是虚假行为，应予撤销。2.纳税人已缴纳税款作为违法所得，予以没收。3.按照发票管理办法进行罚款并移送公安机关追究刑事责任。

（三）强化税收宣传，引导企业优化内部管理

有效管理和抑制空壳企业虚开票据的行为，有利于规范整个行业市场，同时也对税务部门的管理组织能力和稽查能力提出了更高的要求。为此，税收风险应对部门应联合税源管理部门，运用有效的管理手段，加强政策宣传辅导，重点辅导企业规范财务核算，尽快找到抑制空壳公司虚开发票的手段。endprint