成本核算方法演进研究

顾彦春

【摘要】本文以成本核算方法演进为基础，分析现行成本核算方法的不足与对策，分析我国不同类型企业成本核算方法的选择，最后进行总结和展望。

【关键词】高校 财务信息化 问题 对策

一、成本核算方法的演进

成本核算方法发展至今，经历了传统的成本核算，全过程的成本核算和精细的成本核算三个阶段。

（一）传统的成本核算

传统成本核算是以满足财务会计的报表输出为基点的，其特点是通过一定的成核算方法对成本进行归集与分摊，完成对产品成本和单位成本的核算。它假设全部的制造成本等于各项业务成本之和，另一假设是某一特定的生产程序，是必需的并且只应当按现在的做法来完成。

（二）全过程的成本核算

全过程的成本核算是管理会计思想全面融入成本核算的阶段，是要执行成本管理中的“三全性”，即全员、全面、全过程，使产品的生产管理组织流程中的每一个环节、每一个工作站、每一个部门、甚至生产现场每一位操作工人，都能参与到成本管理环节。同时，强调成本管理的科学性和发挥全员参与改善的主动性相结合，来达到营业阶层所要求基层部门追求一致性的目标，其特点是从成本预测、核算、控制、分析等建立完整体系，突出差异分析，寻找原因。全过程的成本核算方法主要有标准成本核算和定额成本核算。

（三）精细的成本核算

精细的成本核算是对管理会计思想的进一步深化，其特点是引入成本动因概念，强调通过作业成本法进行科学化的成本核算，作业成本法是这一阶段的典型代表。作业成本法是一套用来衡量产品成本、作业绩效、耗用资源及成本标的的方法，它着重于分析产品完成过程中的各项制造活动，以各项活动为基本点，然后将所耗用的资源成本分派到各项活动上，进而分配到相关的产品。作业成本法以成本动因为基础，使得成本分配的准确性和成本可追溯性大大提高，是成本管理理论自工业化大生产以来最根本的变革。通过作业成本管理，企业可以清楚地掌握资源使用状况，获得各项主要业务的成本数据，从而更好地在企业内部调配资源及从外部获取资源，有效地支持企業进行绩效管理。

（四）ERP中的成本核算

成本核算作为企业经营过程中的重要组成部分，无疑将被纳入ERP的研究范畴之中。基于ERP的成本核算系统，利用先进的计算机和网络技术，通过某种成本核算方法，为企业提供及时准确地相关产品信息，为企业的经营决策提供依据。时间-成本双主线联控互动的ERP管理体系克服了以时间为主线的ERP和以成本为主线的ERP所存在的弊端，解决了离散制造企业的复杂时间性管理和集约化成本控制问题。目前市场上的一些成本核算软件主要是通过人工录入或者从其他ERP系统接收相关成本源数据，然后依照该企业所具有的特定的成本核算力度、实际运用的某个特定的成本计算方法以及某些特定的制造费用分配方法对企业的投入成本进行归集和分配，进而确定出各对象的总成本和单位成本。

二、对现行成本核算方法的分析

（一）现行成本核算方法的局限性

随着新科技时代的到来和全球竞争的加剧，现代制造技术和先进的管理哲学已被广泛采用，制造环境发生了很大的变化，传统的成本会计已经不能适应这样的变化环境的需要。主要表现在以下几方面：

1.方法本身自有的局限。在有限市场需求下，众多产品供大于求，企业要想争夺更大的市场，在保证质量的同时价格战是一张十分吸引人的大牌，价格的背后离不开成本的支持。这也是目前企业对成本控制的要求越来越高的外部原因。此外生产技术的步步细化，也对成本控制提升了要求。但从前面对于各种成本计算方法的分析可以看出不管那一种方法都不同程度的存在着这样或那样的缺陷和不足，各自的适用范围都会受到厂房规模、产量大小、核算成本等的影响。

变动成本法和制造成本法在实际工作中的应用应注意的问题：关于成本的划分，变动成本法和制造成本法结合运用的一个基础就是成本可按成本习性划分为变动成本和固定成本。这种划分在一定程序上是一种假设的结果，并非绝对精确。但是，成本划分工作的质量直接影响到会计核算结果的质量，因此，科学的、符合客观规律的划分无疑是十分重要的。

2.技术工具使用上的落后。虽然目前各个企业都在大力推广电算化会计的应用，但就总体水平来说，还比较低，并且在成本会计上的使用还未得以充分的体现。主要存在以下问题：一是简单的停留在模仿替代手工核算阶段，只能进行事后反映，无法进行科学决策、预测和事中控制。二是企业管理信息系统中采购、营销、人事、财会等子系统互相分割，尚未形成有机联系的整个企业管理信息系统。三是会计信息系统提供的一般只是财务会计信息，不能充分反映成本会计和管理会计需求的信息。

（二）改进对策

1.对计算方法本身局限的改进方法。加强计算方法的综合运用，强化变动成本法和制造成本法的账务应用。实际的工作中，一个企业实际采用的成本计算方法往往不只是其中某一种方法，例如一个企业的各个生产车间，一个车间的各种产品，它们的生产特点和管理要求并不相同，这就会在一个企业或车间中有时采用几种不同方法，或把几种不同的成本计算方法结合起来加以综合应用。

2.推进成本会计电算化。利用以计算机技术为中心的信息管理手段已成为现代成本会计的一种必然发展趋势。企业成本会计工作以电子计算机为手段，大大加快了信息反馈速度，增强了业务处理能力，对于及时、准确地进行成本预测、决策和核算，有效实施成本控制，全面地考核、分析成本，都有重要意义。实践证明，实现成本电算化是当务之急，是实行新的成本会计方法的技术前提。

3.完善成本会计组织，提高成本意识和素质。对于成本会计人员来说，除了应具备会计职业道德、懂得会计和财务管理之外，还要懂得经营管理，特别是要熟悉生产技术，学会运用价值工程、成本最优化理论和方法；同时还要熟悉并掌握现代成本会计的理论与方法，学会预测和控制，学会使用电算化进行信息处理，做到技术与经济相结合，充分发挥成本会计的职能作用。实际工作中，各个企业的情况往往是复杂多样的。因此，既要掌握成本核算的基本理论与方法，又要能熟悉企业的生产特点、产品特点及其生产工业过程等等实际情况，将一般理论与方法和企业的具体实际相结合，才能做好成本核算工作。endprint

三、我国企业成本核算方法的选择

我国企业应采用何种成本核算模式一直是会计界争论的热点，有些人主张继续使用制造成本法，也有人主张使用国外比较流行的作业成本法，但我认为，制造成本法和作业成本法各有各的优缺点，也有它们的使用环境，并不是说哪一种方法是放诸四海而皆准的，适合所有的中国企业。采用何种成本核算模式应与一定的经济环境相适应，我国企业的经济环境非常复杂，既有制造成本法存在的空间，又有作业成本法生存的环境。因此，我国企业应采取两种成本核算方法并行的模式，即大型、特大型和高科技企业采用作业成本法进行成本核算，中小型企业采用传统的制造成本法进行成本核算。

（一）部分中小企业可继续使用制造成本法

对于我国大批的中小型企业，它们的产品制造技术比较落后，普遍采用传统的生产模式，产品生产工艺简单、设备落后、产品种类比较少、科技含量低，产品成本构成中直接费用所占比重远远大于各项间接费用，在传统的产品制造技术环境下，制造成本法提供的产品成本信息基本符合产品的实际消耗，而且制造成本法核算简单，对企业员工素质要求低。所以，对于广大的中小企业而言，制造成本法仍然是其首要选择。

（二）高新企业应引进作业成本法

作业成本法认为，产品成本是制造和运输产品所需全部作业的成本总和，成本计算的最基本对象是作业，作业成本法赖以存在的基础是产量耗用作业，作业耗用资源。作业成本法的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及成本动因上，而不仅仅是关注成本计算结果本身，通过对作业成本的计算和有效控制，就可以较好地克服传统制造成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使以往一些不可控的间接费用在作业成本核算系统中变为可控。所以，作业成本法不仅仅是一种成本计算方法，更是一种成本控制和企业管理手段。

四、结論与展望

从以上所述关于成本核算方法的演进趋势可见，正确理解和认识各阶段的成本核算方法，明确每种方法的运行环境，进而选择适合我国国情的成本核算方法，充分发挥成本会计在企业经营管理中的作用，是每一个企业会计人员的梦想。无论从方法技术层面，还是从实际控制和理论层面上讲，成本核算的发展永远处在强劲的持续状态。从中看到的一个基本事实是：不论在什么发展阶段成本核算与控制始终具有重要的意义，由此可以推断，成本核算在未来的发展前途是不可估量的。我认为成本核算发展将朝着智能化成本核算阶段迈进。该成本核算阶段将引入智能化概念，通过专家系统实现成本核算精细化方法的智能化。实现专家系统是一个智能计算机程序系统，其内部含有大量的某个领域专家水平的知识与经验，能够利用人类专家的知识和解决问题的方法来处理该领域问题。系统的主要部分是知识库和推理引擎，降低产品成本、提高产品质量，是企业经营管理中的重要环节。成本核算智能化系统与财务、生产、库存与销售等系统密切联系。它可以更准确、快速地进行成本费用的归集和分配，提高成本计算的及时性和正确性。同时通过定额成本的管理、成本模拟、成本计划，能够更为有效地进行成本预测、计划、分析与考核，提高企业成本的管理水平。

参考文献

[1]刘勤.成本核算的方法及其应用[J].当代财经.2016（3）.

[2]胡洁.作业成本法与传统成本核算方法比较及评价探讨[J].现代商贸工业.2015（9）.

基金项目：该论文是河北省高等学校人文社会科学研究项目“成本核算方法的演进研究”（项目编号：SZ17154）的阶段性成果。endprint