其他综合收益信息披露及会计核算问题探讨

穆敏

摘要：在阐释其他综合收益项目内涵及披露要求的基础上，对其会计核算过程中存在的相关问题展开探讨，并就其他综合收益对债权人、股东等信息使用者的决策影响等相关问题进行探讨。

关键词：其他综合收益；会计核算；信息披露；决策影响

一、其他综合收益的内涵

根据企业会计准则，规定损益中没有经过确认的企业利得、扣除所得税影响后的净损失，即为其他综合收益。其构成项目包括：（1）在公允价值变动中，金融资产可以进行出售的部分；（2）对持有至到期投资进行重分类，可供出售金融资产的部分；（3）按公允价值模式进行计量，由非投资性房地产向投资性房地产转换；（4）其它单位运用权益法核算长期股权投资，在其他综合收益中应享有的份额；（5）最终报表计算完毕后，计算外币的折算差额；（6）上述各项目受所得税影响后得出的数值；（7）不属于政府补助的各项政府投资补助。

会计制度有所欠缺，这在一定程度上影响了其它综合收益的核算。但是结合国家相关文件，可以先将形成长期资产的部分作为“其他综合收益”，核算根据“专项应付款”科目进行。其他综合收益不是当期权益性交易，从本质意义上来讲，它是当期损益中未得到确认的各项利得和损失。但其期限并不固定，未来在特殊情况下，还可以将其确认为当期的利得或损失。

二、其他综合收益信息披露要求

关于其他综合收益在财务报告中的列报，在相关准则和准则应用指南中有着非常明确的规定和披露要求：

（一）资产负债表中“其他综合收益”项目的披露要求

其它综合收益在资产负债表中的表现方式，是根据所有者权益的计算所展现的，在资本公积和盈余公积两个项目下，列示已经扣除了所得税影响后的金额。

（二）利润表中关于“其他综合收益”的披露规定

我国鉴于国际会计指标准则，为了避免企业对利润进行暗箱操作，运用综合收益指标规定利润表核算。其中，综合收益的披露要求有三种体现形式：（1）将“其他综合收益”和“综合收益”两个项目加到企业利润表中去，数值按照所有者权益项目下，未实现的利得与损失计入。（2）应在报表附注中披露其他综合收益的各项目及其所得税影响；（3）编制合并报表时，将其他综合收益项目中的综合收益总额单列出来。

在资产负债表和利润表中，其他综合收益与其关系是对应的，在两张报表之间可以进行相互查证，资产负债表中的其他综合收益期初余额加上利润表中的其他综合收益当期发生额，得出的结果等于资产负债表中的其他综合收益期末余额与本期重分类进损益的以前年度其他综合收益相加之和，这一点与未分配利润科目的核算原理相同。

（三）所有者权益变动表中其他综合收益的披露规定

在所有者权益变动表中，其他综合收益是单列的，其列示金额与资产负债表和利润表列示金额存在勾稽关系。在所有者权益项目中设置其他综合收益这一子目，对应“本年增减变动额”项目下的“其他综合收益”。这样一来，所有者权益变动表中其他综合收益的本年年末余额，与资产负债表中所有者权益项下其他综合收益的期末余额就是相等的。

三、其他综合收益核算过程中存在的问题探析

（一）相关准则对其科目性质及账务处理规定不明确

《企业会计准则第30号--财务报表列报》对其他综合收益的概念及列报要求进行了明确，但在利润表中，其他综合收益科目的体现及作用尚未明确。到底是仅仅起到示例作用，还是作为一级科目进行核算？科目性质又是什么？这些问题都亟待结局。除此之外，其相关业务的影响应当计入到哪个报表的其它综合收益中？

其他综合收益并不属于“资本公积-其他资本公积”的相关项目，而是从其中分离出来的一项，在进行项目核算时，应当按照所有者权益类项目计入。如果核算过程中涉及到了其他综合收益，可以先按照损益类项目进行核算，在会计期末时，将其发生额的综合转入其他综合收益。

营业利润在利润表中的不合理定位使其在利润表的作用大打折扣，同时也会误导报表信息使用者，降低利润表信息的有用性，从而削弱利润表的可信度。因此，应对此不合理之处予以改进。改进的方法有两个。一是保持利润表结构，改变个别项目的名称，如营业利润。这种方法的好处在于保持现有利润表结构的情况下避免称谓上的误解，但更名后的“营业利润”在核算内容与范围上仍然与利润总额有交叉，难以摆脱重复之嫌，无法发挥其应有的作用和价值。所以，这一方法不可行。二是保持现有项目的名称，调整利润表的结构。

（二）与“资本公积—其他资本公积”并行，核算内容易混淆

按照最新会计准则，资本公積—其他资本公积的形成具体可以概述为，将资本溢价项目以外的交易或事项排除在外，所产生的资本公积。其中包括以权益结算的股份支付，例如长期股权投资，就是通过权益法核算得出的。在核算过程中，处置长期股权投资时，将原本计入资本公积—其他资本公积和其他综合收益的部分，转至“投资收益”账户。资本公积—其他资本公积和其他综合收益反映在资产负债表中都是所有者权益类账户，均是具有过渡性质的会计科目，且其会计核算原理和方法基本相同，不仅科目设置有所重复，且核算内容易造成混淆。为使我国会计准则不断完善，应进一步优化相关科目设置和会计核算要求。

（三）其他综合收益项目核算的所得税影响

在扣除所得税影响之后进行数据填列，所得税在一定程度上影响了数据填列，其他综合收益也不例外。《企业会计准则第18号――所得税》规定：所得税费用与收益都应当计入当期收益，其中包括企业当期所得税和递延所得。由此可知，在业务发生时，其他综合收益业务相关的所得税最终也应当计入当期损益。根据此准则的规定，递延所得税负债与递延所得税收益，在最终核算时经过确认后计入企业损益。

（四）其他综合收益对债权人和投资人决策的影响

综合收益对债权人决策具有相关性，其他综合收益对债权人决策具备增量的相关性，其他综合收益的列报与披露提升了会计信息对债权人决策的有用性。债权人注重其债权的安全性以及债务人是否能按时偿还到期债务及利息，因此，与投资人对财务业绩方面的会计信息关注的侧重点不同，债权人更加注重坏消息，即债务人是否亏损。从理论角度来分析，在某些情况下，综合收益与净利润相比增加了坏消息的及时性。因为，当其他综合收益所核算的项目中止确认时，原计入其他综合收益的金额要转入当期损益，导致当年该项目其他综合收益金额为负，而且从综合收益角度来评价企业业绩的话，其他综合收益抵消了该项目为企业所带来的收益。

四、其他综合收益信息披露对信息使用者的决策影响

现行会计准则有关其他综合收益的相关规定，充分体现了谨慎性原则和可靠性原则的要求，在处置该可供出售金融资产时，再将应将原计入其他综合收益的份额转出，计入“投资收益”（当期损益），其他综合收益的其他相关业务也是采取类似的处理方法，这一处理充分体现了谨慎性原则和可靠性原则的要求。根据其他综合收益项目所反映的经济业务实质，披露相关会计信息将有助于投资者等信息使用者评估累计未实现损益对公司业绩的影响，进而做出正确的价值评判和投资决策。

如前所述，在信息披露和列报方面，这样的核算和信息披露要求使得投资者和债权人等信息使用者可充分了解和利用相关信息作出正确的决策，降低决策失误的风险。

参考文献：

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[2]谢获宝，刘波罗，尹欣.综合收益内涵与其他综合收益列报内容探析[J].财务与会计，2010.

[3]郭绪琴.其他资本公积的内涵与实务应用[J].财会通讯，2009.

[4]贺宏.信息披露制度与其他综合收益的价值相关性[J].财政研究，2014.

（作者单位：七台河信发会计师事务所）