企业呆账损失核销与准备金会计、税务处理的关系研究

摘 要：企业在经营过程中会受到风险的影响，而将企业的呆账进行核销处理在一定程度上对于降低企业的经营风险，提高风险防御能力具有重要的作用。针对企业呆账的核销在会计处理和税务处理上又具有区别，本文就将对企业呆账损失核销在准备金会计与税务处理上的关系进行探讨，为企业更好的处理呆账损失核销提高参考。

关键词：呆账损失核销；准备金会计；税务处理

一、呆账损失核销概述

1.呆賬损失

呆账损失一直都广泛用于企业的会计活动中，但是却没有对其进行准确的划分。虽然呆账损失与坏账损失的含义相似，但是其并不等同于坏账损失。坏账损失是企业无法收回的那部分应收款项；而呆账损失是指长期处于呆滞状态，很可能成为坏账损失的那部分坏账。除此之外，要正确的把握呆账损失的内涵，还必须从以下两个方面进行阐述：

从会计方面看，会计上的呆账损失不是一个具体的会计核算项目，而是一个笼统的概念，包括信贷资产损失、坏账损失等。根据《金融企业呆账核销管理办法（2010年修订版）》（财金〔2010〕21号）（以下简称“21号文件”），呆账是指金融企业承担风险和损失，符合认定的条件，按规定程序核销的债权和股权资产；但是对于《企业会计准则》对资产减值的处理事项中并未提到呆账以及呆账损失。

从税收上来看，税收上的呆账损失不同于会计，两者的认定条件不同，且即便是对于同一事项的规定，二者在其处理上也各有特点。但是二者在对呆账损失所对应的资产属性上的认定是相同的，都是符合一定条件的债权和股权形式，包括所有的金融资产损失。

2.呆账损失核销

关于呆账损失的核销仍然需要从会计和税务上面进行阐述。

从会计上来看，呆账损失核销属于企业的内部行为，是指按规定的条件和程序将确实无法收回的资产。

从税务处理来看，呆账损失核销是指企业将呆账损失报经相关的税务部门批准后，将其从企业所得税中扣除的过程。在《企业所得税税前扣除办法》中规定，纳税人发生的坏账损失，原则上应该按照实际发生额进行扣除。纳税人也可以经税务部门的批准，提取准备金。提取坏账准备金的企业已经发生的坏账损失，应当先冲减坏账准备金；实际发生的坏账损失，可以在当期予以扣除；已经核销的坏账收回时，应当相应的增加纳税所得额。

二、企业呆账损失核销与准备金会计、税务处理的关系

1.差异分析

在《企业会计制度》以及《企业所得税税前扣除办法》中明确规定了呆账损失核销时准备金的会计处理与税收之间的差别。主要体现在以下几方面。

一是核销时提供资料的要求不同。会计上对于核销呆账损失所提供材料的要求较税法部门宽松，可以包括来自公检法、工商、政府部门的相关公文和企业内部的相关资料；税收上除了上述资料外，还需要社会中介机构所出具的专项经济鉴证证明或相关的意见书。

二是核销认定条件不同。会计制度规定了几种认定坏账的情形，包括债务单位已经撤销、破产，债务人死亡、失踪等。在企业的权利机构批准后即可进行相关的账务处理；而在税法中则明确规定了坏账的确认标准，即纳税人实际发生的坏账损失，需要在税务部门批准过后才能够进行核销，先冲减所提取的坏账准备金，未冲销完的可以在当期应纳税所得额中进行扣除。

三是呆账准备的计提不同。会计上要求足额计提准备金，而税法上对呆账准备金事项限额税前扣除。例如，在税法上，企业可税前扣除的坏账准备金为期末允许计提呆账准备金风险资产余额的1%。

2.纳税调整

根据呆账损失的税前扣除与企业会计制度所存在的差异，在年末申报所得税时需要进行纳税调整。

本期按税法规定增提的呆账准备=期末应收账款余额×税法规定的呆账准备提取比例-（期初应收账款余额×税法规定的呆账准备提取比例-本期实际发生的呆账+本期收回已核销的呆账）

本年度实际增提的呆账准备=期末应收账款余额×企业实际呆账提取比例-期初呆账准备账户余额（保留数）-本期实际发生的呆账+本期收回已核销的呆账=期末呆账准备余额-期初呆账准备余额

三、企业呆账损失核销案例分析

由于企业的呆账损失核销存在会计处理与税务处理上的差异，使得企业在具体进行处理时的会计思路与纳税思路不同。为了更加清楚的说明呆账损失核销在准备金会计与税务处理上的不同，以下将对一般企业以及金融企业的具体情况进行分析说明。

1.一般企业

在处理企业的呆账损失时，一般企业所计提的资产减值准备在税法上是不允许税前扣除的，在损失实际发生并经过相关税务部门批准后才可以将予以扣除的部分进行扣除，且还可以同时调整企业的准备金。

例1：某企业在2015年底应提取坏账准备的应收账款为500万元，企业当年并未发生相关的坏账损失；按照公司的政策，每年都要按照应收账款的10%计提资产减值准备，且当前起初资产减值准备余额为0.00元。

企业的会计处理： 计提50万元的资产减值准备；

增加损益表中资产损失50万元。

对应的账务处理为：

借：资产减值损失 50万元

贷：资产减值准备 50万元

税务处理：纳税调整增加50万元

（1）实际发生的呆账损失小于已经计提的情况：

由于企业经营方式的改变，在2016年度的坏账损失小于计提的准备金，实际发生损失25万，年底企业的应收账款余额为450万元。

会计处理：冲减资产减值准备（由于应收账款为450万元，起初资产减值50万元，当期损失冲减25万元。）

计提22.5万元（期末应收账款为475万元，期初资产减值准备20万元，期末资产减值准备应该为47.5万元（475万元*10%），计算得出应该计提值为22.5万元）

当期应该会计分录：

借：资产减值准备 25万

贷：应收账款 25万

借：资产减值损失 22.5万元

贷：资产减值准备 22.5万元

税务处理：进行25万元的纳税差异调整；

（2）若实际发生的呆账损失大于计提的准备金

由于经济的下滑，企业在2016年度实际发生250万元的坏账损失，当期无新增应收账款，2016年末企业应计提的损失金额为250万元。

会计处理：损失核销冲减资产准备

借：资产减值准备： 50万元

贷 应收账款 50万元

不足部分作为当期损失进行核销

借：资产减值损失 200万元

贷：应收账款 200万元

当期计提资产减值准备，期末应收账款250万元，起初资产减值准备50万元，当期期末减值准备应该为25万元，当期应计提25万元。

借：资产减值损失 25万元

贷：资产减值损失 25万元

税务处理：由于出现税法与会计在允许税前扣除的差异值，当期计提的坏账准备25万元纳税调整增加，合计减少25万元。

小结：在一般企业中，坏账损失可以在当期扣除，纳税调整减少额为税法确认的可予抵扣额与会计确认的之间的差额，会计上计入当期损益的准备金纳税调整增加，纳税调整额与资产减值科目当期的变动相同。

2.金融企业

金融企业的呆账损失核销与一般企业在会计和税务处理上具有明显的不同，例如，在税收政策上，一般风险类贷款准予当年税前扣除的贷款损失准备金=本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%-截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。

金融企业的贷款损失核销将从两个部分进行讨论：一是涉农贷款和中小企业贷款损失核销与呆账准备金；二是一般金融企业的贷款损失核销与呆账准备金问题。

对于涉农贷款和中小企业的贷款会计按照税法要求计提准备金，发生的涉农贷款和中小企业的损失在向税务部门申报后，不需要进行纳税调整处理；对于没有申报的情况，将全部呆账损失额纳税调整增加。

对于金融企业的一般贷款，分为两种情况。其一，金融企业当期发生的呆账损失，在专项申报后，直接按全额调减当期的应纳税所得额；其二，对于当期所计提的与按规定可扣除的呆账损失的差额，直接做納税调整增加。

四、结束语

理清企业呆账损失与准备金会计以及税务处理的关系对企业化解自身的不良资产，实现企业的持续经营具有重要意义。在现阶段的经济发展的大环境下，税收政策应该为促进企业的发展做适当的调整，减少企业的经营成本，提高企业的经营绩效，促进我国企业的发展。

参考文献：

[1]何和平，陈伟群.谈坏账准备的会计与税务处理区别及纳税调整[J].经济论坛，2006（06）.

[2]陈洪才.企业坏账准备金会计与税法差异确认[J].财会审计，2007（02）.

[3]胡小晶.企业呆账损失核销与准备金会计、税务处理的关系[J].中国注册会计师，2017（02）.

作者简介：张秀杰（1970.03- ），女，汉族，籍贯：黑龙江省大庆市，辽宁建筑职业学院，副教授，硕士学位，研究方向：会计