行政事业单位账表不一存在的原因及处理的建议

汪海燕

【摘 要】行政事业单位部门决算是指在年度终了，根据财政部门决算编审要求，在日常会计核算的基础上编制的、综合反映单位收支情况和单位全年的财务情况的一种重要书面文件，也是行政事业单位的高层管理人員和相关部门对单位的基本情况进行了解、监督各项政策的落实情况、指导相关部门顺利开展工作的重要依据。目前，相当多的行政事业单位存在账表不一，导致决算报表信息失真。那么，是什么原因造成的呢？本文从会计人员业务处理水平、财政决算报表编制的硬性规定、现行预算会计体系里收付实现制与权责发生制两个会计核算方法简单融合等方面进行分析， 继而针对这些问题，提出从提高会计人员素质、编制科目余额表和允许决算报表收支不平等解决问题的措施。并进一步诠解了如何理解2017年1月1日财政部出台的《政府会计准则-基本准则》关于会计记录方面的主要创新点，行政事业单位依据《基本准则》构建政府预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算理念，在同一会计核算系统里，通过平行记账的方式，依据各自的核算基础编制决算报告和财务报告，能很好地消除账表不一产生的因素。

【关键词】行政事业单位；账表处理；问题；建议

作者参加过几年行政事业单位的决算，发现每年的决算，都一而再，再而三的强调：行政事业单位的年终决算报表的数据与单位账务处理的数据要相符。但这一要求，相当多以上的单位达不到。经过对几家单位的账务处理做了研究分析后发现有以下几个方面的原因造成账表不符：

一、账表不符存在的原因

1.账务处理不规范

（1）不按资金来源分设会计科目。部分行政事业单位的会计人员未严格按从同级财政部门取得的财政预算资金和除财政预算以外的资金分设会计科目，账务处理时笼统当作财政拨款（补助）资金来核算；而编制决算报表时，会计依据平常记的收支流水账确定收支结余数，致使支出结余账表不符。如某广电局收到自治区广电局拨来的户户通无线覆盖维护经费15万元，用于支付电费6万元。正确的账务处理：①收到上级拨款，借：银行存款15万元；贷：上级补助收入-非专项资金收入15万元。②支付电费时，借：事业支出-其他资金支出-电费6万元；贷：银行存款6万元。③年终，结转“上级补助收入”科目贷方余额9万元，借：上级补助收入9万元；贷：事业结余9万元。但大部分单位会计核算支付电费时，却这样写，借：事业支出-财政补助支出6万元；贷：银行存款6万元。年终，“事业支出-财政补助支出”结转到“财政补助结转”。错误的账务处理使“上级补助收入”没有支出相抵，结转后的事业结余15万元，“财政补助结转”贷方账面余额为负。

（2）视决算为形式。部分行政事业单位的会计，对年终编制的决算报表与平常账务处理之间的关系认识不清，不了解决算报表的编制以收付实现制为基础，以平常会计通过账务处理核算生成的数据为准，完全脱离本单位的账，随心所欲填报相关报表，以致账表严重不符。如《基本支出决算明细表》反映的是行政事业单位整体的支出，包括财政预算内资金支出和其他收入支出的合计，部分单位填报此表时，只填财政拨款形成的支出；《收入支出决算表》反映单位整体的收支结存情况，部分单位填报时，直接以财政部门提供的财政拨款数和其他收入金额，全部以收定支，年初年未结转和结余数都为零。更怪异的是编制《资产负债简表》，单位依据科目余额表确定“银行存款”“财政应返还额度”“固定资产”“在建工程”“资产基金（非流动资金基金）”“财政结转结余”科目数据，把“其他应收款”“其他应付款”作为调节资产负债表平衡的调码，导致预算执行情况不真实。

（3）收付实现制定义理解不清。收付实现制，是指以现金的实际收付为标志来确定本期收入和支出的会计核算基础。凡在当期实际收到的现金收入和支出，均应作为当期的收入和支出；凡是不属于当期的现金收入和支出，均不应当作为当期的收入和支出。例如：通过 “其他应收款”科目核算的职工预借的差旅费，职工出差归来没有及时报销差旅费，当年没有形成支出，单位会计在编制决算报表时为了与财政结转结余数据相符，虚拟支出，与收入对冲，而会计核算上暂不作支出处理，相关的支出、结转科目与决算报表不符。

（4）基建账并“大账”核算不完整。基建账并“大账”，事业单位自2013年1月1日执行，行政单位自2014年1月1日执行。新制度执行后，应按月根据基建账中相关科目的发生额并入单位的“大账”，在单位“大账”中对基建相关业务进行“双分录”核算。正确会计处理如例：单位按进度支付工程款项时，按实际支付金额作会计处理：借记“经费支出（事业支出）”，贷记“财政拨款收入（财政补助收入）、零余额账户用款额度、银行存款”，同时按工程结算金额借记“在建工程-基建工程” 贷记“资产基金（非流动资产基金）-在建工程”。但部分单位会计核算时，只在年终对基建账中的科目进行简单归集，只借记“在建工程-基建工程”贷记“资产基金（非流动资产基金）-在建工程”一笔就完结了，基建账工程项目的资金来源和对应的支出没有在单位“大账”里核算，导致“大账”核算不完整。

2.事业单位收付实现制和权责发生制混用，造成账表不符

事业单位的会计核算一般采用收付实现制，部分业务或事项采用权责发生制，而部门决算以收付实现制为基础编制。采用权责发生制，一般是为了反映单位的负债，但如实反映了单位的负债，就无法反映单位的预算执行情况。如：购入不需安装一台价值50万元的固定资产，用财政资金支付47.5万元，扣留质量保证金2.5万元，且取得固定资产全款发票，账务处理如下：借：事业支出50万元，贷：财政补助收入或零余额账户用款额度47.5万元，货：应付账款—某单位2.5万元，同时借：固定资产50万元，货：非流动资金基金—固定资产50万元。编制决算报表，支出里直接剔除本期没有发生的2.5万元质保金，造成账面上的总支出与决算报表的总支出不相符。

3.财政部门的要求导致账表不符

（1）收入账表不符。行政事业单位在填制《非税收入征缴情况表》时，对新型墙体材料专项基金收入、城市基础设施配套费收入、国有资源（资产）有偿使用收入、其他收入等以财政部门提供的数据为准。而实际工作中，由于收入账务处理和收入上缴国库的时间不一致，单位的收入金额与财政部门确认的金额不同，造成决算账表不符。

（2）收支账表不符。年终，财政部门为做到收支平衡，人为调节预算进度。上级下达的预算内基本建设资金因种种原因项目当年没有完成实施，造成项目资金无法按工程进度拨付，财政部门只能把余款转到单位设立的基本建设账户，同时要求单位在当年的决算报表中列收列支，单位会计核算只借记“银行存款”，贷记“财政拨款收入或财政补助收入”。致使单位决算报表的财政结转金额小于单位账面财政结转金额，而这影响一直持续到项目资金使用完结。

4.决算报表不允许负结余

行政事业单位向同级部门借款用于日常公用支出或通过签订借款合同向发改委借入项目前期费形成的往来款项，单位收到借到的资金，借记“银行存款”，贷记“其他应付款-某某单位”，实际支出时，为确认与往来单位的债务，不能直接冲“其他应付款-某某单位”科目，只能借记“经费支出-其他资金支出”或“事业支出-其他资金支出”，年终，支出通过“事业结余”结转到“事业基金”，因这部分支出没有收入对应，“事业基金”科目有可能是负数。为符合财政决算报表年末收支结余不得为负的规定，单位在编制决算报表时，这部分资金形成的支出不在决算报表上反映。

二、对账表不一处理的建议

1.提高行政事业单位会计人员素质

（1）鼓励会计人员通过自学的方式提高业务能力

会计人员的知识结构和个人素质承载一个单位会计核算的质量，进而影响一个县甚至一个地区的会计信息的真实程度。行政事业单位应多渠道激励会计人员加强自学，努力钻研业务，借助网络信息多媒体技术，坚持集中学习和个人自学相结合，理论学习和实践相结合，进而加深对业务的领悟水平。一是行政事业单位应激励会计人员以自主学习，自我提升的方式，参加不同层次的职称考试，对考试通过者给予一定形式的奖励。二是放宽或取消事业单位专业技术人员职称岗位设置比例，鼓励符合条件的专业技术人员，进行专业学习获取更高级别的职称资格。三是对行政单位从事会计工作的公务人员，工资晋升应与取得同等级别的专业技术职称相挂钩。

（2）激励高层次会计通过帮带的方式带动低层次会计提高业务能力

财政部门应充分发挥本县高层次会计人员的作用，采取以点带面的方式，让高层次的会计人员包干、划片或分类培训，对行政事业单位素质偏低的会计人员，从原始票据的审核、账务的处理、财务软件的操作以及编制会计财务报表和财务决算报表等方面进行讲解和实地操作，达到顺利完成工作和提高全县行政事业单位会计人员的整体业务素质。

2.编制科目余额调节表

事业单位，年终填报决算报表时，借鉴企业会计制度编制合并报表的原理，把事业支出科目按经济分类项目明细过到科目余额调节表，通过分析当年形成支出的“其他应付款”“应付账款”往来科目，对于当年账面形成支出而实际没有支出经济项目，在科目余额表剔除，对以当年的收入清偿“其他应付款”“应付账款”往来科目的债务，在对应的经济分类项加上，以此汇总的金额编制决算报表，可以简单做到收支的账表一致。

3.允许行政事业单位决算收支不平衡

《收入支出决算表》是全口径反映行政事业单位一个会计年度内全部的收入、支出和结余的报表，年末结转结余=年初结转结余+本年收入一本年支出，其年末结转结余金额的大小、正负取决于年初结转结余、本年收入、本年支出的大小，因此有可能为正、为负或等于零。财政部门应根据行政事业实际情况，力求做到部门决算报表的编制和会计报表的真实性相统一。

三、结束语

签于以上种种账表不一存因，除去主观因素，客观因素是由单一预算会计体系里两个会计核算方法没有适度融合造成的。2017年1月1日实施的《政府会计准则-基本准则》将有效避免这一缺陷。《政府会计准则》记录方面主要采用了政府预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的核算模式，适度分离以收付实现制为基础的预算会计和以权责发生制为基础的财务会计；同时又在同一会计核算系统中反映政府预算会计要素和財务会计要素。相互衔接以平行记账的方式在同一核算系统中实现预算会计功能和财务会计功能。对涉及现金收支的业务，在进行财务会计核算的同时，进行预算会计核算；对不涉及现金收支的其他业务，仅需进行财务会计核算，财务会计核算系统生成的会计信息用于编制财务报告，预算会计核算系统生成的会计信息用于编制决算报告。

参考文献：

[1]王国生、王伶、王璋、孙士霞、许江波、翟洪文《新编行政事业单位会计人员继续教育培训教材》；（2014）经济科学出版社.

[2]龙海红 《最新行政事业单位财务会计制度讲解》；（2013）中国商业出版社.

[3]唐建纲《政府会计准则下固定资产的会计创新及处理》；《商业与会计》2017年第01期.