避税地国家或地区税制结构特点分析

杨苏苋

摘要：介绍了新加坡与香港税制结构的历史变迁，描述了两者的税制结构现状，分析了两者在税制结构方面的共性及差异性，希望对了解新加坡与香港的税制结构提供一些帮助。而新加坡与香港都是世界著名的避税地，希望可以对了解国际避税地的税制结构有所裨益。

关键词：新加坡；香港；税制结构；避税地

中图分类号：D9

文献标识码：A

doi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.11.057

1新加坡与香港税制结构的历史变迁

1.1新加坡税制结构的历史变迁

依据新加坡几次较为重要的税制变革，其税制结构的变迁可以大致划分为以下三个阶段：

第一阶段：20世纪60年代至20世纪80年代。

新加坡于1965年独立，独立后相当长的一段时间内实行了以间接税为主的税制。1980年以前，由于新加坡的经济主要依赖转口贸易，因此，在税制结构中比重最大的是关税和消费税。随着工业化进程的不断推进，新加坡的产业结构发生了较大变化，转口贸易不再是经济结构的主体，因而关税与消费税在税制结构中的主体地位逐渐被所得税所取代。

第二阶段：20世纪80年代至90年代初。

20世纪80年代中期，新加坡政府开始着手进行税制结构的调整，试图降低所得税的税率，进行了一系列的税制改革，大幅度调整了政府的税收结构。新加坡政府为促使企业采用机械化以减少对外国劳工的依赖，于1982年开征外国劳工税；为扩大税基并使税收更公平合理，于1994年4月1日开征货物与劳务税。此后，货物与劳务税在新加坡税制结构中占了一定比重，但所得税在税制结构中仍占主导地位。

第三阶段：20世纪90年代中期至今。

在这一阶段，新加坡税制结构仍以所得税为主，但货物与劳务税所占比重上升，主要调整的对象为已设税种税率。如2004年将个人所得税的最高税率从22%降为20%；2005年起把公司所得税税率降到20%。目前，新加坡的税制结构主要有所得税、货物与劳务税、财产税以及其他税课税组成。

1.2香港税制结构的历史变迁

任何制度的形成与发展都离不开历史的原因，香港税制也不例外。总体而言，香港税制结构的变迁大体经历了以下三个阶段：

第一阶段：1841年至第二次世界大战。

二战以前，香港的税种很少，只开征警捐（现在改称差饷）、印花税、牌照税等几种间接税；二战中，为战争需要在原有税种的基础上，新开征了物业税、薪俸税、利得税以及利息税等直接税。

第二阶段：1947年至香港回归。

1947年香港颁布了一部重要的税收法规——《税务条例》，设立了各项入息税项。《税务条例》所规定的征税方法基本上沿用了1803年英国税法所实行的征税模式。

第三阶段：香港回归后至今。

1997年7月1日香港回归祖国，按照《中华人民共和国香港特别行政区基本法》的规定，依据“一国两国”的方针，为保持香港特别行政区的稳定与繁荣，香港实行包括税收政策制度在内的有关法律、经济、对外交往等方面的高度自治，享有行政管理权、立法权、独立的司法权和终审权。现行的香港税制由逐步修正与发展的《税务条例》及其附例与税务规则构成。

2新加坡与香港税制结构的现状

2.1新加坡税制结构的现状

2.1.1税种设置

与城市国家相适应，新加坡税制结構简明合理，目前其开征的税种主要有所得税、商品劳务税、财产税、印花税、关税和博彩税等。新加坡税制以所得税为主体，并未开征地方税与市政税，目前新加坡政府所开征的税种见表1。

2.1.2税收负担

一国税制的税收负担，我们通常以其宏观税负水平衡量，宏观税负水平在一定程度上反映了税收制度设计的合理性。2005年至2015年新加坡宏观税负水平如下表2所示。从表中列示的宏观税负水平的变化情况可以看到，近十年来新加坡的宏观税负水平较低，最高宏观税负水平仅11.44%，波动差距较小，且近十年来的平均宏观税负水平仅为10.75%。

2.1.3税法体系

新加坡有健全完善的税收法律体系，几乎每一种税种都有专门的立法，从而明确各个税种的具体征收规定和责任。目前，新加坡的税收法律体系包括《所得税法》、《货物和劳务税法》、《财产税法》、《印花税法》、《遗产税法》等多种单项税法，此外，还包括与他国签订的税收协定以及一些管理雇员的辅助法规，如技术开发法和工资税法。

2.2香港税制结构的现状

2.2.1税种设置

香港现行的税种按性质划分可分为直接税与间接税，但间接税税类中并未设置与商品生产流通环节有关的税种，主要税种详见表3。

2.2.2税收负担

香港2005年至2015年的宏观税负水平情况详见下表4。从表中的计算结果可以看到，近十年香港的宏观税负水平虽略有波动式上升，但总体来看其宏观税负水平还是比较低的，平均宏观税负水平仅为1106%。

2.2.3税法体系

香港的法律属于英美法系，虽香港政府也制定一些成文法法规，但仅是一小部分，大部分的法律由判例积累而成。严格而言，香港并没有一套单独、全面的税法体系。目前香港课税所依据的税收法律源于1947年制定的《税务条例》及其附属的税务规则。

3新加坡与香港税制结构的特点

3.1新加坡与香港税制结构的共性

3.1.1税制结构变迁路径相同

作为避税地的典型，香港与新加坡税制结构的主体税种都经历了由间接税到直接税的转变（变迁路径详见下表5），并在以直接税为主体的税制结构下趋于稳定，经过不断发展，直接税在税制结构中的地位得到加固。

3.1.2主体税类相同

从主体税类层面来看，新加坡与香港两者的税收主要来源皆源于所得课税，即针对流量所得课征的税收收入占税收总额的较大比重（详见下图1）。自2005年至2015年间，新加坡与香港两者的所得税类占税收总额的比重约在50%～70%之间，远超过剩余税种税收收入之和所占比重，可见所得税类对新加坡与香港税收收入的贡献程度之高，也说明了流量所得为新加坡与香港的税收提供了稳定而宽广的征税基础。

3.1.3宏观税负水平

作为避税地的典型，低税负是新加坡与香港税制结构的一大特点（详见下图2）。虽然2005年至2015年香港的宏观税负水平略高于新加坡，但香港宏观税负水平最高时也并没有超过14%，其平均税负水平为11.6%，而新加坡的平均税负水平为11.44%，说明两者的宏观税负水平波动差距很小，两者总体的宏观税负水平在同一个层次。

3.2新加坡与香港税制结构的差异性

3.2.1间接税主体税种不同

新加坡最主要的间接税税种为货物与劳务税，该税类似于我国征收的增值税。但香港政府并未就商品生产销售环节或资本增值方面征收税项，即没有开征增值税、消费税，在商品全部的生产和流通环节，基本上都不征税。

3.2.2直接税课征方式不同

新加坡主要实行分类所得课征，对纳税人依据每一种税的规定税率、课征范围分类课征；但香港对物业税、薪俸税、利得税这三种主要的直接税在采用分类所得课征方法的同时，又允许纳税人选择各种应税所得

合并计算缴纳税收，即可以选择将应纳的物业税、薪俸

税以及利得税合并计算缴纳，称为个人入息课税。

4新加坡与香港税制结构特点成因分析

4.1新加坡与香港税制结构共性成因分析

4.1.1相似的经济发展历程

新加坡与香港有着相似的经济发展历程，两者的经济发展模式都大致经历了这样一个变迁过程：从典型的转口贸易商埠到以制造业为主导，进而有发展为国际上一个重要的贸易金融中心。虽然两者所经历的经济发展变迁时点不同，但相似的变迁路径使其税制结构的变迁也大致经历了一个以间接税为主的税制过渡到以直接税为主的税制的变迁。

4.1.2较高的税收征管水平

税收征管水平也是影响税种选择的一个重要因素，在征管水平与税种选择不相匹配的情况下，税制结构不会达到理想的效果。随着经济的发展，经济活动形式越来越多样化，设计多样的税率、复杂的交易形式以及宽泛的税源都要求更高水平的征管能力。新加坡与香港的税收制度经过不断地发展和完善，从税源监控、税收评估、纳税申报、税收征管等方面已经形成了较为完整的体系，为所得课税的征管提供了完备的条件。

4.2新加坡与香港税制结构差异性成因分析

相似的经济发展历程与较高的税收征管水平解释了新加坡与香港稅制结构的共性，但并不能解释两者的税制结构差异性。因而需要从历史文化角度分析其税制结构的不同。因为相对于经济因素，历史文化等方面因素的影响更具有内在性与长期性，以及更多主观性。新加坡与香港虽都是世界闻名的避税地，但两者的历史文化存在不小差异。历史文化对税制结构的影响主要体现在其会影响政府的职能范围以及社会对税收功能的偏好方面，从而影响税制结构的特征。新加坡与香港虽都曾经沦为英国殖民地，但其后的历史文化发展路径却大相径庭。从新加坡与香港的税法体系的差异可以看到，殖民地时期对两者后续的税法制定产生的影响差异明显：香港的税法体系属于英美法系，严格而言并没有一套单独、全面的税法体系，缺乏成文法法规，以判例法为主；新加坡则拥有一套完整的税法体系，几乎每一种税种都有与之匹配的单独税法。新加坡与香港在税制结构设计上的差异与两者政府对税收政策的功能安排不同相关：香港税收政策的制定尽可能不影响香港内部的成本与价格结构以及投资决定，并且最大限度吸引外资，征税面较窄，这也使得香港并未开征与商品生产流通环节相关的流转税。

5结语

从新加坡与香港的税制结构比较来看，可以发现避税地的税制结构具有以下几点共通的特点：一是税制结构简单，税种较少；二是以直接税为主，宏观税负水平低；三是对所得课税坚持来源地原则；四是有较为完善的税收法律管理体系。

参考文献

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