精益建造体制下“营改增”对建筑业的影响

李娜+程峰

摘要：“营改增”全面推广标志着建筑业全面进入增值税时代，本文在分析“营改增”背景和建筑业精益建造管理体制的基础上，从施工企业会计要素及建筑业增加值等多个方面阐述了“营改增”对于建筑施工企业乃至整个建筑产业链的影响，希望税改能够促进建筑业更好的发展。

关键词：营改增精益建造会计要素建筑业增加值

2016年是国家增值税改革重要的一年，在“营改增”试点的基础上全面推行改革，从此，建筑业全面进入增值税的纳税体制，增值税全面取代营业税。从国家的角度出发，税改的设计原理是全面打通增值税的抵扣链条，从而实现第二、三产业的融合，降低企业税负。然而建筑业不同于一般的制造业，企业类型复杂，利润率不高，管理较粗放。国家大规模的结构性税改，其减税效果需要较长的过程。

一、精益建造的背景

与一般的制造业相比，建筑行业生产效率较为低下，工作条件恶劣，产品质量难以保证。丹麦学者Lauris Koskela在1992提出要将制造业已经成熟应用的生产原则包括精益管理等应用到建筑业，以提高建筑业的管理水平，并于1993年在IGLC（International Group of Lean Construction）大会上首次提出“精益建造”（Lean Construction）概念。

精益建造是在精益生产的基础上延伸而来的。对于制造业的精益生产而言，企业的产品有固定的厂房和生产者，生产组织形成也较为稳定。而建筑施工企业则不同，其产品是固定的，却没有固定的厂房和人员进行生产。另外建筑项目具有复杂性和不确定性，受天气环境等外在因素影响很大。

二、从会计要素方面对建筑施工企业的影响

（一）对于资产的影响

建筑施工企业资产分为流动资产和非流动资产。“营改增”以前，企业在购进钢材、砼、砂石等流动资产时，由于无需增值税专用发票，采购途径比较多，销售企业较多，相对采购成本较低。但在税改以后，企业在采购时必需取得增值税专用发票，销售企业为此也会增加税收成本，这种增加的成本最终转嫁到采购方，造成施工企业采购成本的升高，增加了采购资产的价值。从施工企业非流动资产的角度考虑，“营改增”以后企业新增资产可参与增值税进项税额的抵扣。施工企业不同于一般的制造企业，其生产用固定资产一般价值较高，企业不可能经常进行大规模的非流动资产类投资。如果进行大规模的非流动资产投资，虽然可增加税前抵扣的费用，但同时会造成企业大量流动资金占用，影响企业日常的营运资金流量。与此同时，如果企业要解决营运资金流和投资资金的矛盾，必然需要引入长期融资方式。而长期融资所带来的问题则会使企业的资产负债率上升，加大了企业的经营风险。如果施工企业保持原有资产规模，不进行长期投资，那么原有的存量资产产生的折旧不能参与增值税进项税额的抵扣，企业要自己承担这一部分折旧费用。

（二）对于企业负债的影响

负债分为流动负债和非流动负债。施工企业在正常运转过程中，其营运资金有自己的特点。如业主方支付的工程款、预付备料款等，在理想环境下，施工企业一般不需要进行大规模融资，可能会需要短期融资。施工企业的特点决定了企业不可能经常购置大型机械等非流动资产，大型设备的使用一般采用租赁的形式。如果企业为了市场竞争的需要，不计后果地进行大型采购，必然会使企业的资金流受到限制，有可能导致企业资金链的中断甚至更严重的后果。为了维持企业运转则不得不再进行融资，使企业的总资产负债率升高，企业陷入恶性循环的困境。

从流动负债来看，在“营改增”以后，企业在购进材料等工程物资时，如果不能按规定取得增值税专用发票，则可能在支付购料款等环节产生一定的应付账款等流动负债，负债总额增加。

从非流动负债来看，按“营改增”的政策规定，企业在改革以后新购进的固定资产可以抵扣增值税。建筑施工企业如果要进行固定资产投资，可能会涉及企业长期融资的问题，其资金成本（利息等）如果取得增值税专用发票，可以抵扣增值税。

（三）对于企业利润的影响

建筑施工企业包括土建、安装等很多项目，工期较长，可能涉及分包及转包项目。“营改增”以前施工企业可能会选择一些小规模纳税企业或其他企业进行分包或转包，取得一定的利润。但在“营改增”以后，由于分包或轉包企业受到增值税专用发票的限制，如果选择没有资质或不太正规的小规模企业进行分包或转包业务，企业无法取得增值税专用发票，不能抵扣进项税额。这样，“营改增”政策即对一些小企业产生了挤出效应，一部分小规模纳税企业渐渐退出建筑施工企业的分包工程项目，取而代之的是有资质的、正规的一般纳税企业。但是建筑施工企业的成本也会相应增加，如果销项税额不能转嫁给下游企业，企业的销售收入就会降低，利润下降。由此可见，“营改增”政策有利于规范施工企业的分包和转包工程。

施工企业的大型机械等固定资产大部分采用租赁的形式。租赁分很多种情况，前一节已经介绍过。有形动产租赁部分试点单位已经纳入增值税的纳税范畴，涉及的税率也各不相同，大部分不能按17%的税率进行抵扣，前面的案例中已经按照可能使用的最高的抵扣率11%进行计算，仍有大部分费用不能抵扣，从而增加企业的费用，减少利润。

另外，按照税改规定，企业只有在税改以后购进的增量资产产生的折旧才能准予税前抵扣，这对一些持有大型机械设备的较正规的施工企业来说，意味着大量的存量资产产生的折旧费用不能参与增值税的抵扣，只能由企业自己消化承担。同样造成企业费用增加，利润降低。

（四）对造价管理及核算的影响

传统税制下，施工企业仍采用的是营业税体制计取综合税率的取费方式。改征增值税以后，其计税依据、税率、减税免税等都有较大变化。16年以来，各地先后出台与增值税配套的工程造价计算依据和计价体系。受其影响，建设项目全过程造价管理将发生重大变化，建筑企业投标工作也变得复杂化。建筑业在复杂的市场环境中，将面临政策制度与实际操作上的矛盾。按照财政部相关规定以及建筑业自身的特点，施工企业在增值税的计算必须做到“四流合一”，既资金、发票、物资和合同必须完全一致才能实现足额抵扣进项税，确保实际税负不增加。

总之，“营改增”将给建筑施工企业的资产规模、资产负债率、利润率、工程成本核算等多方面带来影响，除此以外，对于企业的组织架构、营销模式、集中采购、财务管理、税务管理、信息系统等也会造成重大影响。但是，从另一个角度来看，“营改增”可以推動企业加强管理，提升整个产业链的管理水平。

三、“营改增”对整个建筑产业链的促进作用

建筑产业链涵盖了建筑产品的生产和与生产有关的所有内容，包括勘探、规划、设计、检测、认证、研发、建筑材料、半成品生产、施工等，是一个产业体系层面的范畴。这样一个庞大的产业体系下，“营改增”将达到什么样的理想效果，取决于建筑产业链上的很多单位是否都能纳入增值税的计税范围，以及是否完全按增值税的计税规则进行纳税登记和会计核算。只有这样，增值税对整个建筑业的促进作用才能突显出来。

（一）全面打通抵扣链条，避免重复征税

在营业税的计税模式下，建筑业只按营业额征税，不扣除任何成本费用。原在购进环节已经由销售方代扣的增值税进项税额作为已纳税金不能参与计税的抵扣，企业纳入费用核算，与计缴营业税无关。这样就中断了增值税的抵扣链，不能将二三产业结合起来，纳税企业在实质上重复纳税，并会将这种不能抵扣的已交税作为费用，转嫁给下游企业，由最终消费都承担，引起建筑业的“蝴蝶效应”，增加社会成本。在理想环境下，如果整个建筑业及相关产业，实现整个建筑行业的增值税全覆盖，才能真正实现增值税的抵扣的“畅通工程”。

（二）基于建筑业增加值征收增值税

制造业一般纳税人的主要经营业务为供应业务-生产业务-销售业务，伴随这三类业务，资金链的模式是G-W-G，，即资金投入-资金使用-资金退出（带着增值部分）。假定企业持续经营的前提下，企业资产以各种形态存在并流转。从现金、银行存款等货币资金形式进入企业，伴随材料采购等活动，资产转化为储备资金形式，进而投入生产，以生产资金的形式存在，随着生产活动的结束，资产转化为产成品资金，最后待产品销售，最终回到货币资金形式。制造业就是这样伴随生产经营活动，形成资金流、物流，并在对所有的流转活动产生的增值额计税，即增值税。具体内容见图1。

建筑业增加值指建筑业企业在报告期内以货币表现的建筑业生产经营活动的最终成果。目前建筑业增加值采用分配法（收入法）计算，即从收入的角度出发，根据生产要素在生产过程中应得的收入份额计算。具体计算公式为：

建筑业增加值=本年提取的固定资产折旧+应付工资+应付福利费+管理费用中的劳动待业保险金、税金+工程结算税金及附加+工程结算利润

图2～图3显示了从2006年到2012年的几年间建筑业增加值变化的趋势。

建筑业增加值是国内生产总值的一部分，建筑产品的供应-生产-销售，资金的循环同样经历了资金投入-资金使用-资金退出（带着增值部分）。从图表资料显示，在安徽乃至全国范围内，建筑业增加值呈逐年递增的趋势，各建筑企业也越来越重视增加值的计算。增值税正是对企业增值额部分征收的税种，无增值则不征税。所以将整个建筑业纳入增值税的计税范畴是很有必要的。

（三）促进建筑行业的规范管理

增值税计税的基本依据是增值税专用发票，进口产品需提供海关的完税证明。长期以来，各类建筑企良莠不齐，在采购、分包等很多环节存在管理不规范的现象。各企业之间的竞争一味降低成本，追求利益最大化，处于无序竞争状态，造成工程的质量问题等很多隐患。实行增值税以后，一些管理不规范的企业无法取得增值税专用发票，或者小企业在销售时无法提供专用发票，影响上、下游企业的增值税抵扣。引导建筑企业选择管理正规的合作伙伴，建立稳定的长期合作关系，抓住企业的主打产品，将它做大、做强。

建筑企业为了长期可持续发展，会更加爱惜自己的羽毛，严格内部控制和管理，提升企业的竞争力和产品质量，从而会形成一套适合企业发展的精益管理模式和体系。同时，一些没有资质、管理不规范的企业，自然会在行业竞争中被淘汰。从而实现整个建筑行业的良性发展。

参考文献

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[4]赵汝江，陈晓东.国际绿色建筑发展趋势与国内情况[J].山西建筑，2015，（23）：235-238.

[5]王汇墨.中国建筑业增加值提升机理研究[D].哈尔滨工业大学，2010.

[6]中国统计年鉴.

作者简介

李娜，1979年7月生，安徽合肥人，安徽审计职业学院讲师，工程硕士。主要研究方向：项目管理、审计、会计。