新三板市场挂牌公司审计案例研究——以A股份有限公司为例

吉玖男　吉淑英

(西安交通大学,陕西 西安 710018;山西省财政税务专科学校,山西 太原 030024)

一、引言

新三板市场作为我国资本市场上一个重要的组成部分,和沪深两市共同构成我国的资本市场,越来越多的中小高新技术企业选择在新三板市场上市。截至2016年3月31日,在新三板市场上挂牌的上市公司已经达到6 349家,新三板已经成为我国资本市场上最具活力和创新力的资本市场。目前,根据万德数据库资料显示,70%的新三板市场挂牌企业选择十大内资会计事务所。一方面,越来越多的挂牌上市公司倾向于选择国内前十大会计事务所,造成事务所承接的新三板市场挂牌公司审计业务越来越多;另一方面,由于新三板上市公司大多处在发展初期,各项业务活动并不规范,故新三板市场挂牌企业的审计风险较大,审计工作的难度较强，工作量也较大。因此,本文拟结合笔者曾经在新三板上市A公司审计工作中的实践经验,对审计工作过程中发现的审计重点问题进行分析,并且提出相应的审计建议及对策,以期能够为后续的拟上市挂牌企业审计提供一定的借鉴。

二、A股份有限公司简介

A股份有限公司经某市工商行政管理局批准,于2009年成立,主营销售东风汽车公司生产的各系列整车配件,是东风商用车公司配件核心战略经销商,现有员工37人,其中核心工作人员8位,拥有2 500平方米左右上下2层库房、专业的搬运仓储设备,配备4台专门的短途物流车辆,3家直营门店,28家二级销售服务网络遍布周边区域。

该公司的商业模式是以商用车配件的销售为核心业务,公司定位是为区域商用车市场提供配件流通服务。经过近些年的快速发展,该公司在内部开展实施供应链管理公司战略,通过优化供应链管理,提高了企业的流通效率,使A公司多年来在行业相关领域内一直居领先地位,公司未来经营发展状况良好。

三、审计过程中发现的问题

注册会计师在对A股份有限公司进行期末财务报表审计时发现,该拟挂牌企业存在各种各样的财务问题,其重点问题表现在以下几个方面:

(一)有关挂牌企业关联方往来的披露问题

由于新三板市场上市公司本身的特点,出于调节利润等方面的考虑,挂牌上市公司通常情况下具有强烈的从事关联方交易行为动机。A股份有限公司的核心业务是车用配件销售,在进行财务审计过程中发现,上市公司在关联方销售采购、资金往来以及融资担保等事项上都存在关联方交易行为。上市公司关联方销售交易的表现在:A公司的控股公司B公司(持有A公司70%股份)与该公司之间存在关联方交易行为,而且A公司从B公司取得的销售收入占总销售收入的比重较高,2014、2015、2016年占比分别为99.51%、59.09%和46%,说明该上市公司对关联方的依赖程度较强。从中可以看出,2014年所占比重最高,从2015年开始，关联方销售所占比重有所下降,经审计调查发现,上市公司从2015年开始加强对公司产品进行自主运营和市场开发,拓展了产品经销商,并且进一步对关联方的交易行为进行了规范,使得A公司关联方交易的程度有所下降。

另外,在针对A公司进行财务审计时发现存在有关关联方租赁、关联方采购、关联方代付货款、关联方借贷拆出资金等关联方交易行为。经审计调查发现,在年度报告期内,有关A公司关联方交易的资金拆借行为如表1所示。

表1　关联方资金拆借表

由表1可以看出,A公司在年度报告期内存在关联方短期拆借行为,其中关联方的短期拆出资金3笔,关联方短期拆入资金2笔。截至会计期末,关联方资金拆借均已偿还完毕,期末后未发生新的资金拆借往来。此外,审计过程中发现A公司也存在关联方担保行为:在报告期内,公司2笔银行短期借款的三位担保方中有两位是公司的关联方,这两位关联方共同为公司提供最高额的信用担保,但是未收取任何担保费用。

(二)有关挂牌企业销售收入和成本确认问题

注册会计师在审计过程中发现,A股份有限公司与供应商约定在一定时期内完成既定数量的销售任务后,每达到一定数量级时供应商将通过销售返利的方式奖励公司,公司在会计期末将该部分销售返利冲抵当期采购成本,按照既定的政策及采购金额暂估确认当期销售返利,冲减当月的销售成本。年末,公司根据年度完成的采购量按既定的政策计算年度返利,并暂且冲减当期成本,对于暂估金额与最后确认金额的差异,计入确认当月。

注册会计师在对该公司报告期内主营业务收入和成本进行审计时发现,年末最后一个月的收入和成本确认存在问题,没有按照权责发生制确认本年度期末的营业收入和成本。注册会计师出具的审计调整建议是对最后一个月的收入和成本进行冲抵调整,与该公司会计人员沟通调整后,冲减了报告期末12月份的销售收入31.67万元,其调整后的收入和成本真实、准确、完整地体现了公司报告期内的经营活动和财务活动。

(三)有关挂牌企业资金风险内部控制问题

注册会计师针对A公司实施了严格的货币资金循环实质性审计程序,获取公司开立的所有银行账户信息,并针对所有银行账户实施了详细的审计程序,从日记账到资金流水对账单、从资金流水对账单到日记账进行双向审计。经审计发现，A公司资金管理过程中存在很大的财务风险,其在公司财务管理中存在资金管理控制方面的问题。例如,审计调查发现，该公司的银行存款日记账交易中有很多与公司出纳之间的往来明细,有很多笔银行日记账往来是该公司出纳的支付宝账号,经询问了解,是由于小额客户购买本公司配件为了方便支付货款先转入出纳的个人支付宝账户,再由出纳个人账户转入公司银行账户。因此,新三板挂牌企业由于自身业务发展正处于初级阶段,各项操作流程并不规范成熟,注册会计师在审计过程中要关注挂牌企业存在资金往来管理方面的内部控制问题,以降低财务报表审计可能发生的重大错报风险。

四、审计建议及对策

由于新三板市场上市公司正处在发展阶段,各个方面的发展并不成熟规范,因此注册会计师在进行上市公司审计过程中可能面临较高的审计风险,而且针对新三板市场挂牌的上市公司审计工作量大大增加。为了能够更有效地对新三板市场上市公司进行审计,降低财务报表审计时可能发生的重大错报风险,使审计后的财务报表能够公允、真实地反映上市公司的财务状况、经营成果和现金流量，针对上述审计过程中发生的重点问题,提出以下有针对性的审计建议及对策:

(一)加强对新三板挂牌公司关联方交易行为的审计

注册会计师在对新三板挂牌公司进行审计时,应重点关注有关关联方交易方面的问题,参照上市公司有关决策制度的要求以及上市公司信息披露管理办法,对关联方交易方面可能存在的问题进行充分披露。此外,审计人员应当审慎辨别挂牌企业的关联交易行为并确定其公允性,对挂牌企业可能发生的关联方交易行为进行识别,结合新三板挂牌上市公司的实际情况,对发生的关联交易行为的合理性进行辨别分析,并且对关联交易的公允性进行确认。

(二)关注挂牌企业会计处理不当问题

由于新三板上市公司各项业务活动并不规范,挂牌企业对会计处理的规范性重视程度不够,在会计处理上存在的问题较多,而且财务人员业务水平的有限性也会对挂牌企业的会计处理造成不利的影响。为了降低重大错报风险水平,审计人员应重点关注挂牌企业的收入确认和成本核算问题,进一步实施严格的实质性审计程序,关注收入和成本确认中是否存在提前或跨期确认现象,并且了解挂牌企业的商品销售模式和采购模式,针对销售与收款循环和采购与付款循环实施具体的实质性审计程序,对收入确认和成本核算实施实质性分析程序和截止测试。

(三)加强对挂牌企业内部控制的审计

由于新三板市场挂牌企业正处于业务发展阶段,其内部控制体系欠缺,审计人员应对挂牌企业中由于内部控制不完善引起的重大错报风险给予重视。在初步业务活动阶段对挂牌企业进行尽职调查,在初步了解其内部控制环境的基础上对挂牌企业的内部控制进行评价。另外,对挂牌企业各项业务流程层面的内部控制进行评估,对可能发生的重大错报风险方面实施实质性审计程序。例如,针对货币资金进行审计时,要获取本单位的所有银行账户清单,关注零余额账户、新开立、注销等账户的具体情况,实施严格的实质性审计程序,对所有开立的银行账户进行函证,并在企业会计人员的陪同下亲自前往银行获取银行询证函,进一步关注可能存在的资金管理方面的问题。

参考文献：

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