会计造假及其防范

张倩男

[提要] 随着我国市场经济的不断深化发展，企业会计造假等违法违规现象已屡见不鲜。因此，加强对会计造假现象的研究，从多方面分析其表现形式、产生的原因，进而做出有效防范对策显得十分迫切。本文从我国会计造假现象入手，深刻探讨其原因及防范措施。

关键词：会计造假现象；原因；防范措施

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2016年11月11日

一.当前公司会计造假的主要形式

（一）虚构收入，以虚构本期利润掩盖亏损。使用不当的收入确认方法，提前确认收入，是一些公司常用的会计报表粉饰伎俩。其主要手段有：

1、签立销售合同，但产品所有权尚未转移时提前确认收入。例如，在2012年，M煤化所属很多分公司数次与Y煤炭旗下分公司进行虚假交易，在签订购销合同后，合同标物尚未转移时，就确认了收入，这违反了准则“既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制”的确认原则，却被M公司确认为收入，累计虚假交易金额为42亿元，占M煤化公司2012年收入的19.66%。

2、利用会计差错转回应收账款，从而虚增来年利润。例如，在2013年3月21日，创业板公司海联讯被查，同年4月，该公司自查后公告称，由于2010年和2011年存在重大会计差错，其最大差错即为从非客户转入大额资金冲回应收账款账面价值，并在下年会计期初转出资金，转回应收款项，使得其在2011年净利润增加了2，287.88万元。

（二）虚拟资产，隐藏债务，以虚增所有者权益。一般造假公司用来操纵利润的“蓄水池”和“垃圾桶”就是虚拟资产。虚拟资产最主要的手段有：虚增库存的存货，如对已发出商品禁止记账，已销商品成本禁止结转；不良的资产长时期一直挂账，比如超过三年的应收账款，远远超过受益期限的未摊销的待摊费用，盘亏、毁损的资产禁止转销，超期服役的不具有生产能力的固定资产禁止报废注销等。

债务隐藏的方法有不少，日常生活中最常见的是不确认到期费用，如应付债券利息、借款利息、票据利息、外币负债的汇兑损失，以及按会计规定应在期末予以确认为本期的费用和负债，然而一些公司却故意错记、漏记、不记，以至于减少了公司费用，提高了企业利润，少计负债，虚增了所有者权益。虚拟了资产，少计负债会使上市公司看起来具有不错的财务状况，从而使投资者做出错误的经济决策。

（三）掩饰重大交易或事实。（1）用报表项目掩饰，在报表项目中，将“其他应付款”和“其他应收款”当作调节器，用来掩饰重大的交易或事项；（2）利用表外披露掩饰、隐瞒或不及时披露重大事项，如仲裁、诉讼、担保等事项，这种行为不仅不符合会计信息质量谨慎性的要求，还使得投资者做出错误的决策及判断。

（四）利用关联交易人为调节利润。上市公司为了维护形象，增资配股而增加利润时，经常利用关联交易虚增利润。用非公允价格进行非货币交易为主要手段进行对利润的调节。上市公司向大股东出售产品，价格高出公允价值，从而使得毛利率大幅提高，以增加企业净利润。如涉及人参业务的紫鑫药业利用此种手段创造了惊人的业绩。在2010的营业收入6.4亿元，相比往年增长了151%，并实现净利1.73亿元，与前年相比增长了184%。2014年上半年，紫鑫药业蓬勃发展，实现了营业收入3.7亿元，获得净利润1.11亿元，相比往年增长了226%和325%。与业绩遥相呼应的是其股价也一路飙升。引起了市场的强烈关注。而紫鑫公司营业收入的前五名客户分别是四川平大生物制品有限责任公司、亳州千草药业饮品厂、吉林正德药业有限公司、通化立发人参贸易有限公司、通化文博人参贸易有限公司。这五家公司合计为紫鑫药业带来2.3亿元收入，占比达到36%。孰曾料到其第二大客户千草药业实为紫鑫药业间接控制的孙公司；最大的客户平大生物和第三大客户正德药业同样也与紫鑫药业及其大股东存在密切关联。

（五）寻找会计政策漏洞，人为调节资产收益。会计政策是编制财务报告所采用的具体原则、基础和会计处理方法。会计政策的选择很大程度上能够影响企业的经营成果和财务状况。在以现有会计准则为指导的前提下，对某一交易或事项的会计处理往往有多种处理方法。由于采用不同的会计政策能对公司的财务报告产生不同的影响，从而给想粉饰财务报告的管理层以有机可乘。公司通过借助于多样的会计政策选择来修饰报表，达到自己满意的目的，主要方式有：（1）改变折旧政策。如通过延长折旧年限，提高资产的预计净残值的方法，或者通过改变固定资产折旧计提方法（如将加速折旧法改为平均年限法）等来降低当期折旧费用，增加当期利润的同时又能够高估资产的账面价值；（2）通过改变对发出存货成本的计价方法和减值准备的计提比例，人为地调节企业利润和资产账面价值；（3）通过改变坏账准备的计提比率或计提范围以减少资产减值损失，从而增加企业当前利润和应收账款的可变现净值；（4）运用不恰当的方法进行股权的后续计量，人为调节投资收益。根据会计准则规定，公司对长期股权投资的核算既可以采用成本法也可以采用权益法。采用权益法时，当被投资企业出现亏损，投资企业必须按投资比例确认损失。但一些公司却相机致宜，对于亏损的被投资企业，采用一系列政策将权益法变为成本法，从而不确认相应的投资损失；（5）对借款费用进行不当的会计处理。根据我国企业会计准则的规定，借款费用有两种确认方法：一是将借款费用资本化记入相关资产成本；二是将借款费用费用化记入当期损益。对于企业发生的可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的借款费用，应予以资本化，记入资产成本；不符合资本化条件的应予以费用化记入当前损益其他借款费用。然而，在实际工作中，不少上市公司通过滥用借款费用的会计处理以调节利润。

二、企业会计造假的原因

（一）两权分离是根本原因。由于资本所有权和经营管理权的分离，使得两者之间的关系既对立又统一。二者均以取得最大盈余为目标，齐心协力共同向这一目标奋进。然而，在这个过程中的携手同行却并不代表真正的和谐，在瓜分利润的时候两者之间存在很大的分歧，资本所有者希望可以将绝大部分甚至全部的利润都卷入囊中；而企业经营着却希望能够保留一部分利润用以扩大生产，实现更多利润，同时也希望自己可以获取高额的薪金等作为回报。由此导致会计造假以实现自身利益的最大化。

（二）监督乏力是重要原因。无论是从会计监督、审计监督、综合监督来看，还是从执法监督来看，无论监管不严导致的哪个环节出问题，都会使得会计造假有机可乘。在监督岗位上的工作人员是否尽忠职守，公正廉洁，严格执行工作要求，履行应尽的义务，也是会计能够造假所需要思考的因素之一。就如老话所说的“一个巴掌拍不响”，所以加大监管力度，尽可能做到法网恢恢，疏而不漏。会计受聘于单位，使得其本身所具有会计监督功能因种种原因而被严重削弱，对单位财务收支等经济活动无法进行监督。

（三）利益驱动是直接原因。在这个经济迅速发展的时代，利益已经成为大多数人追逐的对象，为了权利、为了荣誉、为了金钱，驱动着会计人员或管理者与法律法规背道而驰。对一些曾经有过辉煌历史的企业而言，由于市场的变化，激烈的竞争，从而失去了以往的优势，但为了保住昔日殊荣，维护企业领导形象，企业负责人不惜一切代价虚报产值，虚报利润。令人大为惊叹的是，有些地方政府或主管部门为维护地方或部门形象，也有意识地引导企业会计造假。

（四）职业的从属性，造成会计人员的被动造假。随着当前经济增速回落，创业难，就业更难。作为一名会计人员，谦恭地受公司各管理层的领导，正所谓“人在江湖，身不由己”，使得一些会计人员不得不听从于领导的指示，做出一下违法乱纪之事。为了公司在这个竞争激烈的环境中能够存活下来，也有勉为其难的牺牲小我，成就大我。由此而导致会计人员做出一些被动的造假行为。

三、针对企业会计造假的防范措施

（一）给予会计职业道德建设以有力的法律支持。在现代经济生活中，无论是个人还是组织，都必须遵守法律的规定，对于企业事业单位发生的各种经济业务行为更应如此。会计机构和会计人员各司其职是法律所赋予的合法权利。要改善会计环境，就必须给予会计工作完善的法律作为坚强后盾。我国一系列会计法律法规有力地保证了会计机构、会计人员的合法权益。

（二）加强会计法律监督。国家有关部门应该尽可能完善对注册会计师的预防与监督体制，建立健全有关工作准则，建立系统完整的奖励与监督体系。当前，由于国家体制的不完善，使得企业的财务报告钻了法律的漏洞，导致政府也不能对其进行有力的监管。由此可见，创新并完善国家对会计行业的监督体系的重要性和紧迫性。

（三）有法必依，违法必究，执法必严。坚持走中国社会主义法治道路，全面依法治国，建设社会主义国家。使各方面法律制度更加完善的同时，创新会计法律保障制度，实现真正的科学立法，严格执法。但关键问题是能不能形成严密的法律监督体系，真正做到“有法必依”。建设真正廉洁诚信的会计行业。

（四）加强会计队伍建设，全面提高会计人员素质。加强对会计人员的诚信教育，提高会计人员自身职业素质建设是关键。加强诚信公正教育，教育引导广大会计人员不断夯实诚信思想道德基础，筑牢拒腐防变的思想道德防线。在岗会计人员要不断提高自身业务素质，切实提高自身的综合素质，落实社会主义核心价值观的要求，正确处理好国家、集体和个人的利益关系，不唯上，不唯情，坚决杜绝会计造假现象的发生，以重塑会计诚信。

主要参考文献：

[1]周美荣.我国上市公司会计造假成因分析及治理对策研究[J].上海海事大学，2007.6.

[2]文海涛，孙敏.会计造假现象的经济学分析[J].北方交通大学学报（社会科学版），2002.2.