浅谈作业成本法及其在我国的应用

文/陈婧超

浅谈作业成本法及其在我国的应用

文/陈婧超

20 世纪90年代初，作业成本法被引入中国， 十几年来它在我国的研究和应用中取得了一定的成果， 对我国的经济发展起到了非常积极的作用， 但与西方发达国家相比，我国作业成本法的推广应用还存在较大的差距。本文采用理论分析方法，在阐述作业成本法基本理论的基础上介绍了其与传统成本核算方法相比所具有的比较优势，对作业成本法在我国的发展进行现状原因分析，最后提出了在我国推广作业成本法的合理性对策建议。

作业成本法；比较优势；推广应用

一、作业成本法的基本理论

作业成本法（Activity Based Cost，简称ABC法）是一种以作业为基础，将间接费用按作业进行归集，再根据成本核算对象与所消耗的作业的关系将相关作业成本分配到成本核算对象的一种成本计算方法。也就是说，一系列相互关联的作业组成了企业的全部经营活动，企业的每一项作业均要消耗一定的资源，产品或服务也通过一系列的作业被生产出来。产品成本是企业为生产产品而发生的所有作业消耗的资源的总和。由此，可以看出，在作业成本法下，其指导思想可以归纳为“产品消耗作业，作业消耗资源”。

作业成本法的成本分配主要针对不能方便地追溯到产品或服务的成本，在作业成本法下，将相关成本首先追溯或合理分配到作业中，计算出各个作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品或者服务。此方法下，不同作业所消耗的成本费用采用不同的作业成本分配率进行分配，提高了产品成本信息的准确度和相关性。

二、作业成本法与传统成本法的比较优势

在传统成本法下，原材料数量和人工工时与产品数量密切相关，故制造费用一般是依据生产要素的投入或者直接人工工时来进行分配，而管理费用和销售费用一般是作为期间费用计入当期损益。但是，随着科学技术的发展与提高，产品更新换代的速度变得越来越快，传统的生产模式——“少品种，大批量”正在逐渐被新的生产模式——“多品种、小批量” 所替代。同时，与原材料的投入和生产工时无关的费用也正在逐步增加，如果将这些费用也按照传统成本法进行分配，必然会导致分配费用的分配不合理。而与传统成本法相对应的作业成本法，通过对作业成本的确认、计量，寻找到合理的作业动因并根据其分配每一项间接成本，使费用分配更加合理化，产品成本也更加接近实际成本。其具体优点表现在如下几个方面：

（一）在作业成本法下，首先依据不同的资源动因将资源分配到不同的作业中去，然后再依据不同的作业动因将作业分配到产品或服务中去。在进行间接成本的分配时，依据不同间接成本费用的特点采用不同的分配标准。因此，采用作业成本法核算成本费用时，企业依据多个分配率更加真实准确的来分配间接费用。这种方法能够更加真实、准确、客观地反映产品和服务的相关成本信息。相比传统成本法而言，作业成本法能够提供更加可靠、客观的成本信息，为决策者的价格决策和生产决策提供可靠的依据，提高企业的运营效益。

（二）作业成本法与传统成本法下的单一分配标准有所不同，其对间接费用的分配采用的是多种标准，因此，只要能够确认产品消耗间接费用的原因，就可以从产品成本的源头入手，分析各种间接成本并找出其产生的原因，有助于企业对产品成本进行有效控制。

三、作业成本法在我国应用的现状及原因

（一）作业成本法在我国的应用现状

目前，作业成本法在我国仍然停留在理论阶段，真正将作业成本法应用到实践中的企业非常少，作业成本法作为一种新鲜事物进入我国，必将会面临非常大的挑战。总体来说，作业成本法在我国的应用的现状可以大致归结为如下几点：第一，我国成功应用作业成本法进行核算的企业非常少；第二，一部分企业虽然已经关注到作业成本法的诸多优点，但介于种种原因，并没有真正付诸实施，致使作业成本法在我国的应用推广进展非常缓慢；第三，由于到各种因素的制约，作业成本法在我国应用的行业单一，局限性很大。

（二）作业成本法在我国应用欠佳的原因

1.受我国的生产力水平所制约。由于我国目前正处于社会主义初级阶段，生产力水平比较低，生产的市场化、自动化、商品化程度较低。而且我国目前还存在大量的劳动密集型产业，这类型产业的成本费用中制造费用所占比重较小，而直接材料和直接人工所占比重很大。这就与采用作业成本法时所要求的制造费用所占比重较大有很大出入，若依旧采用作业成本法，就违背了成本效益的原则，不符合企业实际情况的要求。

2.理论与实践相互指导的欠缺。作业成本法最早起源于一些西方发达国家，并在西方发达国家日趋完善，逐步进入企业，走向实务的时候，其理论才逐步引入我国，在我国起步相对较晚，我国对其研究依旧处于理论阶段，缺乏实际经验，加之之前提到的我国的具体生产力水平因素，很少有企业家能够接受作业成本法的理论。缺乏理论对实践的指导，又很少有企业成功运用作业成本法的先例，经验便更无从谈起，也就无法对理论进行进一步的指导、反馈与完善，所以，作业成本法在我国一直举步维艰，发展缓慢。

3.我国会计人员素质普遍较低，不利于作业成本法的有效实施。我国高素质的会计人员相对缺乏，对作业成本法的认识不足，而且国内很少有成功实施作业成本法的企业先例，这就阻碍了作业成本法在我国的实施进度。加之传统成本法是前人经验的总结，在特定时期确实发挥过很大的作用，也影响了几代人的成本核算理念，传统成本制度已经根深蒂固入成本核算人员的思想中去，想要转换也并非易事。要想将成本核算方式有所突破，广泛推广作业成本法，确实需要一个相当长的过程，我国成本核算模式很难在短期有大的突破。所以说，我国缺少一批对作业成本法有着深刻认识的高素质会计人员来推动其发展。

四、我国推行作业成本法可采取的对策

（一）加大对作业成本法的宣传力度，使企业充分认识到作业成本法的优点

作业成本法已经引入我国多年，但是一直停留在理论研究阶段，在企业实务方面突破很小，近些年虽然企业的自动化水平在这些年已经有所提高，但是人们的成本意识仍然薄弱，很少有人认真去探索作业成本法的具体运用，所以，要想推广作业成本法，必须加大对作业成本法的宣传力度，让更多企业主认识到作业成本法相比传统成本法而言的合理性、先进性与科学性，同时加强企业的成本管理意识，是更多企业能够自主的选择作业成本法进行成本的核算。

（二）加强员工培训，提高财会人员素质

财务人员的素质直接关系到作业成本法能否在我国顺利实施，而我国现在面临财务人员素质较低的现状，所以要想实施作业成本法，必须加大对财务人员的培训，提高财务人员的综合素质。只有具备了高素质的财务人员，管理层才有可能做出正确的决策，进而帮助企业获得更多的效益。企业中各项目作业所反映信息的准确性与作业划分的合理性是与成本动因的选择直接相关的，而成本动因的选择则与财务人员的素质直接相关。所以，只有全面提升财务人员的综合素质，并使其具备一定的管理能力，才能够选择出合适的成本动因，为企业提供准确的成本信息，帮助企业做出正确的决策。

（三）优先在国有大中型企业进行试点，并逐步推广

作业成本法适用于生产自动化程度高、会计电算化系统比较完善、间接制造费用比重较大的企业。而我国的国有大中型企业无论从企业经营环境还是经营规模，都具备了实施作业成本法的条件。所以，作业成本法的试点应该首先在国有大中型企业中展开，使理论运用于实践，并在实践中充实理论，进而更好地指导实践。当作业成本法在国有大中型企业发挥作用，并逐渐得到认可的时候，再将其逐步进行推广，扩大作业成本法的使用范围。

［1］杨晋东.关于作业成本法在我国企业应用的思考［J］.中国乡镇企业会计，2010（11）.

［2］钟骏华，杜蕾.论作业成本法在我国的应用［J］.合作经济与科技，2014（5）.

［3］刘保明.作业成本法在我国的应用［J］.合作经济与科技，2011（3）.

［4］杨玉琪，彭彤丽，李玉梅.作业成本法在我国企业应用中的问题和对策分析［J］. 湖北经济学院学报（人文社会科学版），2009（6）.

［5］黄晓珍.作业成本法在我国的应用现状及对策［J］.企业研究，2010（18）.

（作者单位：吕梁学院 经济管理系）

上接（第104页）

会计电算化人才的培养。导致很多企事业单位信心满满的实施电算化建设却最终以失败告终，已经取得一些成就的企业在前进的道路上也是非常困难。对会计电算化制度建设的通常是框架搭建起来之后缺乏细节的支撑，这是缺少实际意义的。

二、解决会计电算化问题的对策

（一）提高认识，更新观念

会计电算化在我国是一项新兴事业，企事业单位认识不足可以理解。这就需要会计主管部门、软件开发部门加强宣传，让企事业单位领导认识到会计电算化发展的优势、更新他们对会计工作的认识。因为市场经济的发展对企业会计信息系统的反应能力提出了更高的要求。会计电算化的出现改变了会计核算方式，会计数据的存储方式，会计数据的处理程序和方法，提高了会计信息的质量等等。让会计工作不管是从工作效率，还是从质量方面，都得到了极大的提升。

（二）提高会计电算化相关软件的质量

会计电算化得以实现的基础就是相关软件的应用。从国际的高度来看，一些会计电算化实施的比较好的国家基本上都建立了会计行业协会来对财务软件进行标准制定。我们可以借鉴国外的先进经验，对我国目前会计电算化软件存在的问题进行解决方案的制定。对于软件的开发和提供方市场进行更加健全的规范，用政策的引导作用和市场的淘汰作用来督促他们提高软件的质量，提高会计信息系统的安全性和保密性。一方面，政府主管部门对蓄意危害计算机安全的行为进行严惩，营造一个良好的社会环境；另一方面，引用电视的会计部门要加强内部控制和网络安全系统的建设，既防止内部人员的一些有意或无意的破坏行为，又可以加强对外部破坏作用的抵抗力。

（三）加大对综合型会计电算化人才的培养

曾有两句这样的对话，“21世纪什么最贵？”“人才！”从中可以看出人才的重要性。制约会计电算化发展的关键因素也是人才。但是想要提高会计人员的专业技能和业务素质，就必须发现人才，培养人才。在培训内容制定上要紧贴工作实际，随着公司的发展对培训内容进行更新。针对不同的电算化系统管理人员按照不同的内容制定标准进行培训来培养会计电算化的骨干力量，对培训效果进行进一步的落实。为促进会计电算化的顺利发展打下良好的基石。

（四）增强会计电算化的理论研究

会计电算化理论研究落后于技术发展的原因虽然与会计电算化的实用性有关，但是与从业人员的理论素养缺乏也不无关系。但是随着技术的进步与理论的发展有一种相互依存的关系。各种类型的企业在研究实施财务信息化基本模式的时候、在进行财务信息化管理体制变革的时候，都需要坚实的理论基础为指导。因此，增强会计电算化的理论基础是我国未来企业财务信息化建设的重要环节。

综上所述，会计电算化的发展、应用与管理是会计应用发展变革的结果，是企业发展顺应现实的客观需要。在信息技术发展迅速的社会，会计管理实现信息化可以满足企业管理要求实现企业财务信息朝优质的方向发展。因此，企事业单位、软件开发企业需要共同努力，来消除会计电算化发展过程中的问题与不利因素，推进会计电算化更好、更快的发展。

［1］杜艳花.我国会计电算化存在的问题及对策分析［J］.财经界（学术版），2012 （05）:161-162.

［2］张斌，林辉能.中小型企业会计电算化系统实施研究［J］.科技通报，2013，29 （5）:198-201.

（作者单位：内蒙古自治区城镇建设水文中心）