政府综合财务报告制度国际比较与完善

周诗韵

(浙江财经大学,浙江 杭州310018)

1 引言

我国政府会计是在适应财政预算管理的基础上发展起来的,以收付实现制为基础,能够准确反映预算收支情况,发挥预算管理和监督作用。然而,在经济发展新形势、政府职能新变革中,以收付实现制为基础所编制的政府财务报告弊端渐显,比如:无法反映已发生但无现金收支的收支项目,也无法反映未来收益、隐性负债和或有负债等项目,难以准确有效地衡量政府资产负债情况,等等。传统的政府会计制度遭遇挑战,急需做出调整。为此,权责发生制政府综合财务报告制度相关文件的出台是必要并且重要的。相关部门应该积极配合工作,早日落实制度到实处,自主、自觉地推动我国政府会计改革与发展,早日与国际政府会计趋同、接轨。

2 我国权责发生制政府综合财务报告制度之进展

我国政府会计起步较晚,政府会计改革不受重视,但近几年随着国家经济的发展以及政府职能的转变,改革进程有所推进。2006年“十一五”规划中提到了“推进政府会计改革”,2010年“十二五”规划要求“进一步推进政府会计改革,逐步建立政府财务报告制度”,同年年底正式发布《权责发生制政府综合财务报告试编办法》。

2011年,试编率先在11个省区市开展,2012年扩大到20多个省区市及所属的部分县市,试编所采用的方法是:政府会计日常核算仍以收付实现制为基础,权责发生制运用于年度政府综合财务报告的编制中。试编工作引入统计、估算等方法进行核算,一定程度上补全了日常核算遗漏的会计信息,对试编地区的政府“家底”进行了梳理;试编报告所涵盖的政府财务信息范围更全面、更充分,能够反映政府整体层面的财务状况和财政财务管理情况,这些都是试编过程中取得的成果。但是,遗憾在于:试编工作还没有普及全国每个省市地区;试编过程中,需要将以收付实现制为基础所记录的数据信息转换成权责发生制为基础下的衡量值,工作量巨大且易出错,数据的准确性难以完全保证。

针对试编工作的情况,相关部门逐渐提高了对政府会计改革的重视,更具号召力和严谨性的方案陆续颁布。十八届三中全会明确提出了要“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”;2014年底,《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》出台;2015年12月10日,财政部发布《政府财务报告编制办法(试行)》和相关指南,规范权责发生制政府综合财务报告制度改革试点期间的政府财务报告编制工作。至此,关于权责发生制综合财务报告的制度方案基本确定,同时财政部政府会计准则委员会正式成立,《政府会计准则——基本准则》如期出台,全国性行政事业单位资产清查核实工作落实进行,多层次、全方位的政府会计改革工作正在逐步展开。

3 政府综合财务报告制度之国际比较

3.1 美国

美国政府综合财务报告分为联邦政府和州与地方政府两大层级。

在联邦政府中,试编权责发生制政府综合财务报告最早可追溯到上世纪70、80年代,经过探索于1990年颁布《首席财务官法案》,确立了政府综合财务报告的法律地位,从法律上对编制政府综合财务报告做出明文规定,推动了美国联邦政府的财务报告制度改革与发展。法律要求,美国联邦政府将以权责发生制为基础,于每个财政年度结束编制,并向社会公众公布联邦政府各部门及政府整体层面的财务报表和报表附注。

其中,联邦政府各行政部门依据法律要求编制完成各部门的年度财务报告,聘请外部单位进行审计,最后提交给财政部和总统预算办公室。而政府整体层面的综合财务报告,通过政府内部网络系统平台下载各部门上传的各自财务数据,并对数据进行筛选、处理、汇总,编制整体层面政府综合财务报告,编制完成后交由政府问责局进行审计,连同财务报告及财务报告审计结果一并向社会公布,提高财政透明度。

在美国州和地方政府中,政府财务报告制度改革兴起时间更早,经历半个多世纪的探索,于20世纪末由美国政府会计准则委员会(GASB)颁布第34号政府会计准则,使州和地方政府财务报告模式得以统一,获得法律保障。准则要求美国州和地方政府以完全的权责发生制为基础进行编制,内容以财务部分为核心,辅之以介绍(概况)部分与统计数据部分,另外涉及美国联邦政府所不涉及的基金财务报表。其编制流程大致为:(1)事前培训。进行编制前的财会人员培训工作,由地方财政国库部门统一组织教育培训,普及法律规定的编制要求、相关规定,提高参与编制财会人员的熟练度,树立财会工作守法意识。(2)事中监控。国库部门完成年度财会人员培训工作后,向各部门分发工作表进行财务数据的填制。工作表统一收回后,进行数据整理与汇总,并编制完成州和地方政府财务报告。整个过程要求国库部门参与,发挥监督指导作用。(3)事后审计。编制完成的州和地方政府财务报告需要提交外部审计机构,外部审计机构依据美国政府问责局制定的《政府审计准则》开展审计工作。

3.2 英国

英国政府会计推行权责发生制最早出现在地方政府中,但成效并不尽如人意。1999年,英国正式开始编制以权责发生制为基础的政府财务报告,于2004年完成第一次试编。2006年,英国政府从法律上落实了这一会计制度,推行实施《政府财务报告手册》,规范了英国中央政府进行会计核算与报告时的各种会计处理。

英国政府综合财务报告所涉及的范围较一般联邦国家更为广泛,包含了所有公共部门,工作量大,因此整个过程耗时间、耗人力。其主要内容包括年度工作报告、内部控制声明、年度财务报表及其附注以及审计声明等。编制具体过程如下:首先由划分为四大类的1300多个公共部门分别编制其部门的财务报表,提交给审计总署进行审计,审计通过后将相关数据及财务报表提交财政部。接着,利用CONS系统输送部门数据给英国财政部,财政部对CONS系统中的数据进行分析,抵消公共部门之间的内部交易,完成数据整理,据此编制整体层面的政府财务报告。最后,将财务报告提交给议会,结束前一年度政府综合财务报告的全部工作内容。

3.3 加拿大

1995年,加拿大联邦政府在编制政府会计和财务报告中开始采用完全的权责发生制,以《加拿大公共账目》形式呈现,内含:经审计的财务报表(政府运行和累计赤字表、资产负债表、净负债变化表及现金流量表)、财务数据摘要及其他财务信息分析;政府各部门财务状况;其他相关信息及其分析。值得借鉴的是,加拿大联邦政府财务报告的财务分析丰富而全面,涉及影响到财务报表的重大事项概述、潜在的风险和不确定事项、相关趋势分析等。

加拿大联邦政府在编制过程中,首先由联邦各部门于每个财政年度结束后的三个月内完成财务报告初稿的编制工作,同时在其财务管理系统中完成数据调整和上传工作;初稿需进行审计,再报送给总出纳长办公室;总出纳长办公室从核心财务管理报告系统中获取来自各部门的数据,整理并编制完成政府整体层面的综合财务报告。

综上,美国、英国、加拿大等国的政府财务报告制度经过探索和实践已趋于成熟、完整,为我国提供宝贵的经验教训和启示。

4 建议

考虑到我国政府会计制度起步较晚、发展迟滞,推进政府综合财务报告制度需要总结他国经验教训,有针对性的进行逐步巩固。结合美英加等先进国家政府会计制度、财务报告制度的改革历程及实施现状,对我国实施政府综合财务报告提出以下三点建议。

第一,制度的完善是前提。美加英各国显而易见都已具备成熟统一的政府会计准则,为其政府财务报告的编制提供正确指导。就目前而言,我国虽然颁布了关于权责发生制政府综合财务报告的方案,但整体上政府会计相关制度规定条块分割、口径不一,缺乏统一的核算标准,造成政府综合财务报告所需信息与日常政府会计核算脱节。为此亟需建立起适应权责发生制政府综合财务报告的政府会计制度。另一方面,我国对于政府综合财务报告的推行仍处于试编阶段,且覆盖范围未广至全国,试编而得的经验不够充分,总结出的办法和相关指南还有待检验,应不断实践,不断修正。

第二,丰富的资源是保障。在对美英加各国政府会计制度的分析中,可以明显的感觉到,权责发生制政府综合财务报告的顺利推进背后,依靠的是丰富的物力、人力、财力等各项资源在支持。物力上,美国、英国和加拿大都有一个很明显的特征是,他们具备强大的政府会计管理信息系统,有效提高会计工作效率与质量。综合财务报告的编制,自下而上各级部门之间传输的数据庞杂,甚至需要转换,仅靠人工进行传递、核对及汇总难免出现失误,尤其我国相关政府会计制度尚不完善,基层会计人员专业度不高,更应积极研发一套适合我国政府会计的信息系统,实现统一标准的会计信息共享,形成全国信息自下而上的汇总和合并,避免不必要的失误,提高效率与质量。

人力上,需要培训专业性更强的综合型会计人才。权责发生制所涉及的政府会计核算业务更加复杂,编制合并报告所含信息更广泛,甚至涉及会计之外例如财政、金融等各方面的知识,因此对会计人员的知识储备要求更高。除此之外,报告编制合并过程中需要交流接触的是各个部门甚至包括上下级部门,要求会计人员在具备专业知识之外是能够积极进行协调沟通的,拥有强大的交际能力及情商。这些都是需要在不断的培训、实践过程中积累经验的。

财力上,上述的信息系统建设、综合型会计人才培训都需要大量的财力支撑。且政策推行覆盖范围宽广,关系复杂,是一项长远持久的项目,在短时间内取得显著成效几乎不可能,需要耐心和毅力。财力支持仅仅依靠国家财政投入不足以支撑政策推广落实,更应号召社会力量共同参与、共同助力。

第三,审计、公开是后续。在国外,政府财务报告需要经审计机构审计,部分还需要向社会公开,其透明度远高于我国。《中华人民共和国审计法》、《国家审计基本准则》中涉及政府审计相关的规定,但在实际实施过程中,其审计监督效用有待加强。在2014年底批准的《方案》中,政府综合财务报告被要求与上市公司年报一样接受审计,并与财务报告一同,按规定向社会公开。这一规定应当引起政府各部门的重视,自觉落实;也要求各审计机构坚持自身的独立性与专业,严格进行审计。另外,目前关于政府综合财务报告的新闻大多发布于财政部官网、中华会计网校等专业媒介,一些浏览量大的网络媒体报道甚少,对于大众的普及率并不高,有必要加强宣传力度、开展专项讲座,向大众普及。关注的人多了,监督的人也就多了,政府部门在编报过程中也就会更加严谨的执行相关规定。这能够提高政府综合财务报告的公开性、透明度,有利于权责发生制政府综合财务报告的编报。

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