税务代理制度的美日经验

赵笛+郑烨

【摘要】美日等西方发达国家的税务代理制度经过了上百年的变革和完善，在助推经济发展、提升税法遵从度及构建和谐社会等方面发挥出了重要的作用，具有很多可供参考借鉴的经验与做法。

【关键词】税务代理制度 法治化建设 经验启示

【中图分类号】F811 【文献标识码】A

美国、日本税务代理制度的各自发展状况及特点

随着美国税法的不断修改和完善，税务代理日渐成熟。美国税务代理制度的主要特点有：第一，纳税人强烈的税务代理动机和意愿。近20年来，美国作为世界经济的引领者和参与者，其税收制度不断变化。税法的日益复杂，导致人们对纳税申报代理服务需求的爆炸性增长，从事税务代理职业的人数超过百万。第二，税务代理具有鲜明的层次性。为满足纳税人多样化的个性需求，不同层次的税务代理人员依据所服务的对象，提供不同类型的服务。美国联邦税务局对于不同层次的代理，实施适当灵活的监管。第三，“政府管理+行业自律”的双重管理体系。美国联邦税务局下属的税务代理管理局对税务代理实施政府监管，行业自律制度对注册会计师、律师以及其他税务代理从业者，也有着很强的约束作用。第四，多方共赢。美国税务代理制度一方面帮助纳税人依法、准确进行纳税申报，防止疏忽和错误的发生，降低纳税成本；另一方面，税务代理业作为联邦税务局税收管理的重要手段，将税收征管环节前移至税款申报环节，并将监督主体由税务机关拓展至涉税中介机构，有效提升了征管效率，降低了税收征纳成本。

日本税务代理制度在过去不断完善，所履行的社会职能也不断扩大，逐步建立起了世界上最为健全和完善的税务代理制度。日本的税务代理制度有着鲜明的特点：第一，完善的法律制度体系。1951年，《税理士法》出台，代替了《税务代理士法》。此后，经过25年间5次修订完善，逐渐形成了完备的税务代理法律体系。现行的《税理士法》共九章 64 条，对税理士资格获取、权利义务及责任，税务代理业务范围，税务代理违法惩处，行业自律及监管都做出了明确规定。第二，典型的行业垄断特性。在法律保护之下，日本的税务代理享有税务方面的独占地位，不存在代理行业之间的竞争。不过，随着经济社会发展，经济实体数量不断攀升，客户数量同步增长，代理行业内部竞争却异常激烈。为避免被竞争所淘汰，税理士事务所力求在当地谋求发展，非常重视因地制宜，通过提供优质、个性化服务以及合理收费标准来提升其自身竞争优势。第三，鲜明的社会公共特性。日本税理士会联合会为了纳税申报制度的完善与发展，承担了多种社会公共事务，包括无偿税务约谈、提出税制完善建议、开展税法宣传教育、参与税收调查研究等。第四，内外结合的双重监管制度。现行的日本税理士制度采取内外结合的监管模式。税理士联合会为日本税理士行业的内部监管机构，税理士联合会公布了《日本税理士联合会会则》，明确规定了税理士联合会指导、联络和监督的主要职责；日本国税厅设立了税理士审查委员会，作为外部监督主体，行使政府监督职责，对税理士联合会和税理士会进行监督检查。通过内外结合的双重监督体系，确保代理准确、客观、公正地实施。

美日税收代理制度的共同优点

通过对美国和日本税务代理制度发展状况及特点的分析，可以看出美日两国税务代理制度具有诸多共同优点与先进经验。

第一，美日税务代理制度的良性发展，都依靠完善的法律制度体系作为保障。日本的相关税务代理法案，先后经历了多次修订完善，立法过程颇为严格；而美国税务代理制度也伴随着系列法案的实施而逐步完善。从1976年《税收改革法案》到1989年国会通过的《改进处罚管理和遵从税收法案》，再到2002年7月18日经参议院财经委员会批准的《税收庇护透明法案》等，对税务代理人行为等都进行了明确界定，以保证税务代理制度符合法律规范和市场化运营规程。

第二，严格的税收代理监管体系，为税务代理制度环境的营造保驾护航。美日两国的税务代理制度都充分发挥出了内外结合双重管理制度的作用，即在发挥政府部门作用的同时，也充分发挥出第三方组织及行业协会等的作用；进一步地，美日税务代理制度的蓬勃发展也取决于纳税人的现实需求。两国纳税人纳税意识强烈，为了进行合理合法纳税，他们乐于主动寻求税务代理（第三方）机构为其提供服务，以避免造成各种税款缴纳的纰漏和错误。现实中对税务代理业的需求量较大，从而催生了税务代理行业在美日的快速发展。

第三，多元化的手段促成税务代理制度顺畅实施。日本税务代理制度的顺利实施，主要采取了宣传教育、实地调研、国际交流、多方协作等方式，广泛促进不同利益相关主体的参与，努力实现税务代理制度的公共性目标；与之相类似，美国税务代理制度强调税务部门、税务代理及第三方之间的合作关系，坚持问题导向，助推税务代理制度的长远化发展。

对我国完善税收代理制度的几点启示

基于美日税务代理制度发展状况、主要特点与先进经验的分析，立足我国税务代理制度发展实情，我国可从以下几个方面实现税务代理制度的变革和完善。

第一，借鉴美日税务代理法律建设经验，推进税务代理制度的法治化建设。其一，提升立法级次，将现行税务代理法律依据中成熟度较高的制度规范予以完善，并尽快上升为立法层级，增强法律规范的刚性约束。其二，将现行税务代理法律依据中不适应经济社会发展现状、不利于税务代理实践操作的法律规范予以修订，增强其适用性。其三，填补现行税务代理法律空白，建立税务代理的职业道德、处罚规章等相关法律规定，规范税务代理行业。

第二，加强对税务代理行业的监管力度。一方面，加大政府监管力度。强化注册税务师管理中心的管理职能，建议增加管理层级，在省以下增设市、区（县）两级专门管理机构，厘清与其他税收管理部门的职责。加大经费投入，加强人员配备，将精通税收业务、行政管理的复合型人才充实到管理中心的队伍中，切实加强政府监管力度。另一方面，加强代理行业自律。以注册税务师协会为主体，改变现有协会主要负责人产生方式，建立健全行业自律制度，真正实现自我教育、自我管理、自我服务，不断提升税务代理社会地位，加强对税务代理行业的规范管理。

第三，加快税务代理的市场培育进程。首先，加强税务代理的宣传，大力宣传税务代理的政策法规，提高税务代理业务在广大人民群众中的认知度。其次，建立代理的行业优势。通过树立代理行业形象，规范税务代理业务标准，确定高接受度的费用标准，引导中小经营者对税务代理做出理性选择。最后，加大税收违法的处罚成本。加大对未正确履行纳税义务行为的惩戒和处罚力度，提升社会税法遵从度，把不具备相应税收业务能力企业的税务代理潜在需求转化为现实需要。

第四，拓展税务代理业务范围并提高从业人员综合素养。在现有业务范围的基础上，大力拓展高层次代理服务，扩大协助纳税人进行税务行政复议、税收筹划、税务风险评估与控制等专业技术性较强的代理业务，在遵从现行税收法律法规的前提下，协助企业规避经营风险，正确履行纳税义务，实现企业价值最大化。加快对高层次代理服务从业者的人才培养和储备。在现有的税务师执业资格考试的基础上，加强对信息化应用、外语、国际税收专业知识等业务的学习培训，使税务代理人员更好地满足各层次代理业务需求。

（作者分别为陕西省西安市未央区地税局副局长；西北工业大学人文与经法学院助理教授）

【参考文献】

①[日]茂木和夫：《税务代理是税理士的“垄断业”》，《注册税务师》，2012年第6期。

责编/谭峰