探讨新能源汽车补贴会计和税收处理
2016-11-21杨立挺周猛军
杨立挺 周猛军
就新能源汽车补助财建[2013]551号文件明确了补助对象是消费者，消费者按销售价格扣减补贴后支付，中央财政补贴资金将直接拨付给新能源汽车生产企业；国家税务总局2013年1月8日发布了国税公告2013年第3号及其文件解读，明确了从中央财政获得的补贴不属于增值税应税收入，不征收增值税。由于新文件的发布，笔者与大家探讨，新能源汽车补助的会计和税收处理。
一、目前存在的几种财税处理方法
（一）按全价开具发票，但按照扣除财政补贴后的金额付款
例1：ABC新能源汽车销售公司销售一台新能源汽车给ABC汽车租赁公司，汽车全价234万元（含税），汽车厂采购成本117万元（含税），客户为了反映车辆的真实成本，在销售合同中要求全价开票，但从车款中扣除中央财政补贴的50万元后支付给ABC新能源汽车销售公司。
1.ABC新能源汽车销售公司的会计处理为：
销售时：
借：应收账款――ABC汽车租赁公司2340 000
贷：主营业务收入2 000 000
应交税费――应交增值税（销项税额）340 000
收到货款时：
借：银行存款1840 000
贷：应收账款――ABC汽车租赁公司1840 000
收到补贴时：
借：银行存款500 000
贷：应收账款――ABC汽车租赁公司500 000
该笔业务，ABC新能源汽车销售公司应交增值税：（234-117）/1.17×0.17=17（万元），实现利润：（234-117）/1.17=100（万元），应交所得税：（234-117）/1.17×25%=25（万元）。
2.ABC汽车租赁公司的会计处理（假设ABC汽车租赁公司不是增值税一般纳税人）：
采购汽车时：
借：固定资产2000 000
应交税费――应交增值税（进项税额）340000
贷：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
资本公积500 000
支付货款时：
借：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
贷：银行存款1840 000
计提折旧时（假定10年折旧期限）：
借：管理费用（生产成本）――折旧费184 000
贷：累计折旧184 000
该笔业务，ABC汽车租赁公司将中央财政补贴视同国家对其推广使用纯电动汽车的投入，确认50万元为资本公积，年度折旧也按全价进行直线法计提折旧。
（二）按全价扣除财政补贴的金额开具发票，销售（生产）单位按照汽车全价扣除政府补贴后确认汽车销售收入，政府补贴确认营业外收入
例2：接案例1，销售合同约定按照扣除补贴后的金额184万元开票，中央财政补贴的50万元由财政部门直接拨付ABC新能源汽车销售公司。
1.ABC新能源汽车销售公司的会计处理为：
销售时：
借：应收账款――ABC汽车租赁公司1840 000
其他应收款――应收补贴款500 000
贷：主营业务收入1572650
应交税费――应交增值税（销项税额）267350
营业外收入――政府补助500 000
收到货款时：
借：银行存款1840 000
贷：应收账款――ABC汽车租赁公司1840 000
收到补贴款时：
借：银行存款500 000
贷：其他应收款――应收补贴款500 000
该笔业务，ABC新能源汽车销售公司应交增值税：（184-117）/1.17×0.17=9.74（万元），实现利润：（184-117）/1.17+50=107.26（万元），应交所得税：[（184-117）/1.17+50]×25%=26.82（万元）。
2.ABC汽车租赁公司的会计处理为：
采购汽车时：
借：固定资产1572650
应交税费――应交增值税（进项税额）267350
贷：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
支付货款时：
借：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
贷：银行存款1840 000
计提折旧时（假定10年折旧期限）：
借：管理费用（生产成本）――折旧费157265
贷：累计折旧157265
该笔业务，ABC汽车租赁公司依照扣除补贴后支付的价款确认固定资产入账价值并计提折旧。
（三）按全价扣除财政补贴的金额开具发票，销售（生产）单位按照汽车全价确认汽车销售收入，增值税销项按照扣除补贴后金额计算提取
案例接例2
1.ABC新能源汽车销售公司的会计处理：
销售时：
借：应收账款――ABC汽车租赁公司1840 000
其他应收款――应收补贴款500 000
贷：主营业务收入――XX产品1572650
主营业务收入――新能源补贴收入500 000
应交税费――应交增值税（销项税额）267350
收到货款时：
借：银行存款1840 000
贷：应收账款――ABC汽车租赁公司1840 000
收到补贴款时：
借：银行存款500 000
贷：其他应收款――应收补贴款500 000
2.ABC汽车租赁公司的会计处理。
采购汽车时：
借：固定资产1840 000
贷：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
支付货款时：
借：应付账款――ABC新能源汽车销售公司1840 000
贷：银行存款1840 000
计提折旧时（假定10年折旧期限）：
借：管理费用――折旧费184 000
贷：累计折旧184 000
二、笔者就此说几点
以上三种处理方法在实务中都有运用，对相关各方的财务报表项目产生了不同的影响，虽然是同一业务实质但不同处理方法对财务报表项目的影响是明显的，笔者认可第三种处理方法，具体理由如下：
1.财建[2013]551号、甬财政发〔2015〕305号文件（浙江宁波文件）已经明确补助对象为消费者；宁政办发〔2015〕108号文（浙江宁波宁海文件）规定：对购买符合国家和宁海相关规定的新能源汽车，按中央财政补贴资金1∶1比例的额度给予补助，从字面理解补助对象为消费者。补助对象为消费者非新能源汽车生产（销售）单位，笔者理解新能源汽车生产（销售）单位收到款项均为汽车销售款。
2.如生产（销售）单位将收到财政补贴确认营业外收入，随着国家对新能源汽车政策支持力度的加大，该企业的当期利润表中的营业利润数额会大幅下降甚至出现亏损，营业外收入数额大幅上升，虽然利润总额不变，影响了报表使用人对新能源汽车企业经营获利能力的判断。
3.购买单位（消费者）车辆入账价值的确认。根据《企业会计准则第4号――固定资产》第七条、第八条规定，固定资产应当按照成本进行初始计量，外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。因此，购买单位（消费者）购入新能源汽车应当以购买的价款（即车辆全价扣除财政补贴后的价值）入账。
