会计惯例的国际差异与趋同

姚良燕 张怡斐

【摘 要】 会计准则的国际趋同与国际差异一直是国际会计界讨论的热点问题，是会计国际化发展的必然趋势。会计像英语一样是国际通用的语言，如何实现我国会计准则与国际准则的趋同，这是我国会计界必须正视的问题。本文在分析我国会计准则国际差异的原因以及探讨会计准则国际趋同的必然性的基础上，提出了促进我国会计准则与国际准则趋同的一些建议。

【关键词】 会计准则 国际差异 趋同

一、我国会计准则与国际惯例的整体差异

2006年我国颁布新的会计准则体系，国际会计准则理事会对我国的新准则表示认同，认为我国新准则与国际会计准则达到了总体趋同，但在部分业务和账户的处理上还存在一定的差异。

（一）准则制定机构差异

各国会计准则制定机构按照政府参与的程度不同可以划分为三种，第一种是政府机构直接参与并制定会计准则，我国和法国等都是这种模式，第二种是民间机构参与并制定会计准则，国际会计准则就是这种模式，第三种是政府监督下的民间机构制定准则，如美国。

我国的会计准则是由财政部会计司负责制定的，是标准的政府准则制定模式。我国《会计法》明确指出：财政部负责制定全國统一的会计制度，规定了我国会计准则政府制定的法律根源，这一规定是源于我国会计职业界不如欧美国家发达，职业团体的力量也比较薄弱，制定准则存在一定的困难。

（二）准则法律地位差异

国际会计准则是由国际会计准则委员会制定，而国际会计准则委员会是一个民间性的国际会计组织，并不立足于国家和主权的范围，因而国际会计准则并没有法律约束力。

我国《会计法》规定，国家实行统一的会计制度，企业只能按照国家统一的会计制度编报财务报告而不能背离。将会计准则纳入到法律体系中保证了会计准则的权威性和法律效力。在我国环境下，如果不将会计准则纳入到法律体系中，将达不到准则制定的目的也得不到社会公众和政府监管部门的认可。

二、具体准则内容上的差异

由于我国的国情和国际环境存在一定的差异，并且我国的会计准则必须要符合我国经济发展的现实环境。因此在具体会计准则的制定上，我国会计准则和国际惯例必然会存在一些差异。

（一）公允价值的采用

公允价值和历史成本计量是会计中重要的计量属性，公允价值是当前的，历史成本是过去的。国际财务报告准则要求广泛运用公允价值，以充分体现相关性的会计信息质量要求。中国准则强调适度、谨慎的引入公允价值，主要是考虑到我国目前市场不完善，市场竞争不充分，不规范，只能谨慎地采用公允价值。在经济环境和市场条件允许的情况下，采用公允价值，如衍生金融工具的处理。在经济环境和市场条件不具备的情况下，仍需采用历史成本计量模式。

（二）企业合并会计核算

按照国际财务报告准则，企业合并的前提是合并双方不存在任何关联交易，而且，合并价格按市场交易价格进行。即将企业合并交易看作是一个企业购买另一个企业的股权或净资产的过程。在会计核算方法上采用购买法。

我国在制定新准则的时候，既考虑了借鉴国际会计惯例，又考虑到关注本国的国情。作为发展中国家，我国市场经济的发展也只有短短的二十几年，所以制订我国合并会计报表准则的立足点还应该是本国实际，以务实渐进的原则谋求缩小与国际惯例的差距。虽然权益结合法存在着上述的诸多缺陷，但其存在仍有合理的一面，我国提倡使用该方法更有其深刻的现实基础。我国除购买法外，允许权益结合法法的存在，这是符合中国国情的。

（三）资产减值准备的转回

国际财务报告准则规定，企业应根据未来现金流量的现值确定资产价值，当资产不能带来未来现金流量时，应确认减值。当环境发生有利的变化后，应将减值按一定标准冲回。由于我国资本市场不完善，相关法规不健全。我国许多上市公司在减值准备会计核算上，曾利用资产减值“洗大澡”。因此，我国新准则在广泛征求意见后认为，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能性极小或不存在，发生的减值应当视为永久性减值，所以中国在资产减值准则中规定，此类资产减值损失一经确认不得转回，这一规定与国际惯例有着本质的不同。

三、我国会计准则与国际会计准则差异的原因

造成我国会计准则国际差异的原因主要有以下几个方面：

第一方面，我国实行会计准则与会计制度并行的做法，这与大多数国家的做法是不同的。近年来，随着经济全球化形势的发展，欧洲大陆法系国家的会计规范形式大有向英美海洋法系国家会计规范形式转化的趋势我国会计准则与会计制度并行的做法，从长远来看，不利于我国会计准则的发展及与国际准则的趋同。

第二方面，我国现行会计准则的结构由基本准则与具体准则构成，并将类似于概念框架的内容归入基本会计准则。这种做法与国际惯例有较大出入，在国际会计准则与各国会计准则中都不存在基本准则与具体准则之分。

第三方面，我国会计准则的涵盖面较小，规定不够详细，可操作性较差，对一些新问题尚未涉及。

四、会计准则国际趋同的必然性

（一）经济全球化的趋势要求会计准则走向国际趋同

20世纪90年代以后，世界经济全球化的趋势明显加快，国际贸易以及跨国公司均呈现良好的发展态势，资本市场日益壮大，资本流动也日渐迅速。在这种情况下，对会计准则国际趋同的要求也就越来越迫切。

经济环境的这种发展变化，使各国政府、有关国际机构均意识到，减少各国会计准则的差异、推动各国会计准则的趋同，对于提供可比、透明的财务信息是至关重要的。我们还应看到，随着世界各国之间的经济贸易往来越来越密切，各国雇员之间的交流与合作越来越频繁，随着社会环境的变化、市场的开放以及竞争的加剧，各国文化将进一步地与国际会计文化融合。

（二）国际会计准则委员会的改组为会计准则国际趋同提供了可能

世纪之交，国际会计准则委员会进行了重大改组，新的国际会计准则理事会于2001年成立并正式运作，在国际会计准则理事会正式运作至今的三年多时间里，理事会一直积极致力于改进现行的国际会计准则（IAS）和制定新的国际财务报告准则。到目前为止，国际会计准则理事会已修改了国际会计准则委员会前言，发布了改进国际会计准则和修改国际会计准则第32号和第39号征求意见稿，修改了现行的13项国际会计准则并废正1项国际会计准则，发布并正式通过了国际财务报告准则第1-5号。值得一提的是，国际会计准则理事会于2002年9月还与美国财务会计准则委员会（FASB）共同达成協议，启动“趋同”项目，使得其与FASB之间的关系从对抗变成合作，也使得国际会计准则与美国及其他国家会计准则的趋同成为可能。

（三）各国对国际会计准则趋同形势的支持

据现有资料，到2005为止将有65个国家要求本国公司采用国际财务报告准则编制财务报告，欧盟是世界上最早积极表态支持与国际财务报告准则接轨的一个政府间的国际组织。国际会计准则委员会改组后，欧盟和美国均表示支持国际会计准则理事会的会计准则。此外，英国、澳大利亚、俄罗斯等国也都公开表示支持国际会计准则理事会为会计准则国际趋同所做的努力。

五、促使我国会计准则与国际惯例趋同的建议

（一） 引入国外先进的理论时要考虑本国国情

在吸收借鉴先进的会计理论、方法时， 必须有自己的特色，任何会计惯例都是在一定的土壤中成长起来的，都有一定的适用范围，生搬硬套不仅解决不了问题，而且会使本国的会计处理陷入一片混乱。

（二）关注国际会计最新发展态势

密切关注国际会计与财务报告准则的发展形势以及各国会计准则与财务报告准则趋同的动态，并结合我国实际情况，在近期内制定与财务报告准则趋同的计划。应开展课题研究，仔细分析我国会计准则与财务报告准则之间的差异和原因，并提出减少差异的措施和计划。

（三）正确处理会计制度与会计准则的关系

会计制度侧重于如何记账，会计准则是就某个会计要素或经济事项的不同情况，规定如何合理核算并反映在财务报表中。从长期看，会计制度是一定时期的过渡办法，在我国现阶段，会计制度与会计准则并存，二者不能相互代替，缺一不可，必须做好两者的相互协调与配合。

（四）为国际趋同积极创造条件

为了维护我国的利益，扩大影响，我国应积极创造条件，最终取得会计国际规则的制定权，促使财务报告准则的制定能在一定程度上照顾到我国以及其他发展中国家的利益。也就是说，应“积极主动地”推动我国会计准则与国际准则的趋同，而不是“消极地”强调我国的特殊情况，回避与国际准则的趋同。在会计准则制定过程中，如果相关国际会计准则不与我国的法律法规存在冲突或没有明显不符合我国实际的规定，我国将与国际会计准则保持一致。

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