代建制下政府投资项目审计问题思考

摘要：本文分析了代建制政府投资项目的特点及其存在的相关问题，并提出构建多元化审计模式、改革代建制政府投资项目激励约束机制、强化代建制政府投资项目声誉机制等相关建议和设想，旨在发挥政府投资项目的审计效应和社会效应。

关键词：代建制 政府投资项目 审计模式

一、代建制下政府投资项目的特点及作用

政府投资项目“代建制”是指政府通过招标等形式，选择专业化的项目管理单位（或代建单位）负责项目的投资管理和建设实施的组织工作，直至项目竣工验收后交付使用人的建设管理模式。代建制下，政府投资项目的投资、建设、管理和使用的职能相分离，项目管理单位从中赚取相应的工程管理费用和合理利润，从而在一定程度上有利于提高投资的效益和项目管理的水平。

代建制下，项目管理单位协助业主进行工程管理，不直接参与工程的建设。在项目决策阶段，为业主进行项目策划、编制项目建议书和可行性研究报告在工程实施阶段为业主提供招标代理、设计管理、采购管理、施工管理和试运行等服务。这种建设管理模式将工程项目建设各阶段视为一个有机的整体，从项目建议书、投资机会研究阶段、可行性研究阶段、施工阶段到竣工决算阶段实施实时投资控制，有利于提高资金的利用效率；切断了建设单位与使用单位之间的利益关系，在一定程度上可以有效地遏制超规模、超标准和超投资的“三超”现象。此外，代建单位往往是专业从事项目投资建设管理的咨询机构，熟悉整个建设流程，能够在项目建设中发挥重要的主导作用，有利于提升项目管理水平和工作效率。

二、代建制政府投资项目中存在的相关问题

（一）代建制政府投资项目存在的委托代理关系

代建制政府投资项目的参与者较多，除了关键的利益相关者（政府投资人、代建单位和使用单位）之外，还包括监理单位、建设承包商、银行、供应商等利益主体。各参与主体为了自身利益进行相应的项目构建活动，并由此产生了委托代理关系。代建制政府投资项目中，通常存在三层的委托代理关系：（1）使用单位与政府投资部门之间的委托代理关系。（2）政府投资部门与代建单位之间的委托代理关系。（3）代建人与其他相关方之间的委托代理关系。代建制政府投资项目的委托代理过程中，往往容易产生的主要问题有代建单位的道德风险和逆向选择问题以及项目的不完全契约问题。

（二）代建制政府投资项目中存在的道德风险问题

代建制政府投资项目的道德风险问题主要存在于第一层和第二层委托代理关系中。在第一层的委托代理关系中，使用单位委托政府投资部门对其项目请求实施工作，政府投资部门在代建单位的选择中通常采用招标的方式进行以做到公平公正，但在实际的招标过程中政府投资部门可能会存在权利的寻租行为，为了自身的经济利益与代建单位串通，对代建单位的陪标行为视而不见，对代建单位的资质、项目管理的水平不进行认真的检查，从而在一定程度上损害委托单位的利益；在第二层的委托代理关系中，代建单位的目标是实现自身利润的最大化，政府投资部门的目标是在保证项目质量、工期基础上，尽量节约投资。在项目实施过程中，代建单位拥有投资项目的全部信息包括工程项目材料采购、工程施工、工程进度和项目结算等，政府投资部门无法观测到代建单位的所有行为，由于双方存在信息上的不对称，代建单位在利益的驱使下可能利用手中的权力进行机会主义行为，损害委托人的利益。

（三）代建制政府投资项目中存在的逆向选择问题

目前，我国代建制的实施尚处在积极探索和不断尝试的阶段，由于代建市场准入机制不够完善并缺少对代建单位的评价标准，代建市场出现良莠不齐而又无法有效分辨的情况。政府投资部门主要通过招标的方式选择代建单位，政府投资人在进行代建单位招标时，由于规定的代建管理费标准较低，即使通过最低竞价的方式获得代建权，优质的代建单位由于收益偏低，承接业务的积极性不高，甚至会放弃在代建市场的业务。这种情况的发生给低水平的代建单位创造了机会，在招标过程中低水平的代建单位通过隐藏私人信息，弄虚作假以最低报价中标，在此状况之下代建项目的质量和工期无法得到有效保证影响代建项目的实施效率，低素质的代建单位进一步驱除高水平的代建单位，造成代建市场的无序和混乱不利于代建制的良性发展。由于无法观察到代建单位的实际管理能力，且管理费取费标准偏低，导致代建单位选择的失误。

（四）代建制政府投资项目中存在的不完全契约问题

不完全契约理论认为契约的不完全性是不可避免的，因为在现实的契约履行过程中，由于交易事项的不确定性、人的有限理性和信息的不对称性，未来发生的所有状况不可能在初始契约中全部有所体现。在无契约化的或然事件出现之后，交易双方会进行再谈判以确定事件后的利益再分配问题，容易出现事后“敲竹杠”问题。代建制政府投资项目契约的制定是项目各参与方进行反复商量、相互洽谈在博弈的基础上形成的。从技术层面来看，由于代建制管理制度的特殊性，交易双方所签订的契约具有一定的专业特征，在契约的拟定过程中，要在操作层面和管理方面上对所要代建的项目进行的规范，契约内容是整个项目实施过程的指南，并且项目最终的验收过程要依据契约中规定的验收标准。由于代建制政府投资项目契约属于不完全契约，在签订契约之后发生的或然事件会导致利益再分配问题，而对项目拥有剩余控制权的一方可能会在自身利益最大化的基础上进行利润操纵和财务舞弊。

三、完善代建制政府投资项目审计模式的设想和几点建议

（一）构建多元化审计模式

目前代建制政府投资项目应用较多的审计模式有：结果导向审计模式、全过程导向审计模式和风险导向审计模式，而这三种审计模式各有利弊。本文将政府投资项目划分成三种类型：即重大建设项目、重点项目和一般项目，不同类型的项目采用不同的审计模式，构建起一种多元化审计模式。具体来说就是对于重大建设项目采用全过程跟踪审计。重大建设项目主要是指由政府全部投资或参与投资的项目且投资巨大、建设周期特别长（大于3年）以及影响广泛的工程项目；对于重点建设项目主要指的是民生工程，实施风险导向跟踪审计；对于其他的一般建设项目则采用专题审计。这种多元化审计模式在审计方法、审计时间以及审计主体等方面的选择具有一定的弹性，从而使政府投资项目审计更具有针对性，对减少财政资金损失浪费，加强项目管理，维护建造市场秩序，提高政府绩效起到积极推动作用，此外，该审计模式在一定程度上也具有节约审计资源的功能。

（二）改革代建制政府投资项目激励约束机制

由于未来事项的不确定性，委托方和代理方在签订初始契约时，不可能对未来情况做出详细的规定，契约必然存在不完全性，这就为契约一方的机会主义行为提供了空间。虽然利益受到损害的一方可以通过法律方式进行索赔，但这样做会增加额外的资金和时间成本，影响项目实施的效率。在我国现阶段，代建管理费的取费标准普遍较低，大多数代建制项目将代建单位管理费等同于建设单位管理费，忽略了代建单位在代建活动中所承担的责任以及管理贡献。代建单位履约担保金的额度一般是工程造价的10%—30%，代建单位在承担更多项目风险的同时，并不能得到合理的收益预期，严重打击了代建单位工作的积极性，一些优质的代建单位也因此放弃了进入代建市场，严重阻碍代建制在我国的发展进程。

当前的代建项目中，委托方对代建单位的激励主要依据项目投资的节约程度，目的是鼓励代建单位控制投资和节约建设资金。但在实施过程中，这种激励机制可能会误导代建单位，诱使代建单位为赢取节支奖励而偷工减料、降低建设标准，从而使工程质量难以得到有效保证。李亚磊（2014）提出应当根据政府投资人和代建单位的风险偏好程度进行剩余控制权的分配，对于风险喜好型的一方应少分配剩余控制权，当双方都是风险厌恶型的，最优剩余控制权的配置是一个与双方风险喜好程度相关的区间，在此区间内的剩余控制权配置会对双方的专用性投资起到明显的激励作用。项目委托方可以根据代建单位以往代建项目实施情况判断代建单位的风险偏好程度，以便在双方契约中合理的分配剩余控制权，减少代建单位机会主义行为。

（三）强化代建制政府投资项目声誉机制

由于存在契约的不完备性和执行成本，激励只能部分解决信息不对称下的委托代理问题，因此需要声誉机制加以补充和完善。CKreps， Milgrom，Roberts，Wilsom（1982）建立的KMRW声誉模型证明：在不完全信息重复博弈过程中，声誉对合作均衡具有重要的促进作用，只要博弈重复的次数足够多，“坏人”也会表现得像“好人”一样。当博弈双方只存在一次性博弈时，双方通常都会存在机会主义倾向。但当博弈双方之间重复博弈的次数足够多时，双方将都会权衡短期收益与长期收益，处于长远利益的考虑双方将不得不按规则行事，以获得长期的利益。

为了维持和提高审计机关的声誉，应逐步推行代建制政府投资项目审计结果公告制度，将代建项目的内容、程序、过程、结果等向社会公众公开，让审计结果接受社会舆论的监督。代建制政府投资项目通常投资金额大、工期长、社会影响广泛，受到社会公众的极大关注，对代建制政府投资项目审计结果进行公告，有利于树立政府的威信，提高审计工作的透明度，增强审计监督的权威性，同时也对审计工作起到监督的作用。为了增加代建单位的违规成本可以考虑建设代建单位信息数据库，用于反映代建单位承担风险的能力、管理能力、实际能力和资质等级等，并同时进行信用记录。如在信息数据库中应包含代建单位的注册资金、技术力量、已代建并完工的项目，另外对于已代建项目应反映其工程规模和数量、质量评定结果、审计结论等信息，是否有处罚的记录、是否有企业单位或人员职务犯罪，或造成他人职务犯罪的记录等。

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作者简介：

樊鹭，女，河南开封人，现就职于郑州升达经贸管理学院会计系，硕士学位，会计师，副教授；研究方向：内部控制与风险管理。