增值税会计核算相关问题分析

范迎春

【摘要】国务院常务会议2016年3月18日通过了“营改增”全面推开实施方案，财政部、国家税务总局于3月23日联合下发《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》。全面推开“营改增”，是我国“营改增”的收官之战，严重影响着全部纳税人，且对会计从业人员来讲，也是一个重要的挑战，要求在做好增值税会计工作的基础上，还要对增值税进行准确核算，同时，从管理方面分析，还需做好分析、筹划增值税的相关工作。为此，本文主要对我国增值税会计的概况、增值税会计核算存在的问题及对策进行了探讨。

【关键词】增值税；会计核算；问题；对策

一、增值税会计的概况

作为一个以流转税及所得税为主的国家，我国税种系统内增值税极为关键，也是会计的重要内容。增值税是对货物生产、流通及劳务服务所有阶段新增价值及其附加值征收的一种流转税。据《2013年一季度税收收入增长结构性分析》分析得出，全国2013年1、2、3月共完成27399.20亿元税收，其中6943.14亿元为国内增值税收入，与税收整体收入相比，其所占比例为25.3%，在全部税收收入内增值税为第一位。从微观层面分析，为更好征收增值税，税务部门进行了增值税税负率的设置，也就是说与应税销售收入相比，每年企业缴纳的增值税比例需控制在4%到6%范围内，于企业而言，增值税将对其一定成分的现金流进行占用，由此可见，增值税也属于企业会计核算的主要内容之一。

增值税会计是指遵循增值税税法企业进行增值税缴纳而产生的经济活动，由内容方面分析会计制度将制约增值税会计，且受限于增值税税法。2005年盖地教授认为，国家现行税法是增值税会计的准绳，在财务会计有关资料的前提下要求涉税业务在严格按照公平、公正及中性等税收原则的基础上进行确认、计量、记录及报告，且将增值税信息提供给税务机关或企业利益相关方。笔者认为，增值税会计是具体会计事项的一种，不仅可归结到财务会计范畴，还可归纳到税务会计体系内，同时增值税会计实务又可将以上两个会计体系的交叉反映出来。

二、我国增值税会计核算存在的问题

1.与会计信息可比性需求不符。会计信息由企业提供，其应具有相互可比的特征。通常可从两方面分析其可比性。其一，在不同会计时期相同一企业会计信息相互可比；其二，在同一个会计时期不同企业的会计信息应相互可比。当可比性存于企业会计信息內，才能基于企业会计信息使会计信息应用人员做好一定的决策。基于简化计算与征收增值税的目标，根据会计核算水平与经营规模，可将增值税纳税人划分为两类：一般纳税人、小规模纳税人，针对以上两类人群则选取的增值税计税依据也不尽相同。在购进抵扣法内以控制核心为增值税专用发票，确认增值税进项税额是基于经过税务机关认证的增值税专用发票，因此现阶段的增值税会计核算将导致不可比性产生于企业会计信息内，主要表现在两点：第一，不可比性存于相同企业的存货成本内；第二，不可比性存于小规模纳税人企业与一般纳税人企业会计信息内。以一般纳税人为例分析，如货物购置即可获得增值税发票，存货成本则会和增值税进项税额呈现出分离状态，进而导致企业类型不同则不可比性存于其存货计价成本内。

2.增值税会计信息具有极低能见性。作为一种可转嫁的税种，增值税只出现于企业资产负债表内，对企业利润不造成影响。但具体操作中，因多种因素的影响，我国增值税将会对企业损益现金流转造成不同程度的影响，在现阶段增值税会计核算方式下，可向有关成本、费用项目内纳入无法抵扣的增值税进项税、视同销售等，且在各类明细账目内发布，最后将对企业损益造成极大影响。

以现阶段增值税会计核算方式为基础，在增值税有关账目内将对大多数主要事项进行充分反映，则在各类明细账内分布着和增值税有关的成本、费用项目，增值税有关会计数据就会具有较低能见性，实务中往往还会存在增值税对企业利润不造成影响的失误。如2011年某企业由卖方获取销项税，需缴纳的增值税应纳税额可通过销项税减去进项税得出，由此得出增值税对企业利润不造成影响。又或者在赊销时，企业先将增值税销项税额计入，如坏账情况存在于后期应收账款，企业此时需先进行增值税销项税额的垫付，这种情况下将产生企业会计利润流出现象，如表1所示。

3.增值税会计信息披露不完整。作为企业的主要现金流之一，增值税也可作为企业披露的主要会计信息。在新会计准则实行中，可利用财务会计附表-应交增值税明细表披露我国企业增值税会计有关信息。实践中此类明细表无法对全部增值税会计信息进行覆盖，只能对一定会计时期内有关增值税的内容进行披露，如进项税额、销项税额等，此类信息细节不足且质量较差。新企业会计准则颁布后，应交增值税明细表取消，也就是说，现阶段只能利用资产负债表内的“应交税费”对增值税有关会计信息进行披露。如留抵的增值税进项税额存于企业内，则会有一个应交税费抵减项出现，此时与具体税收负债相比，企业资产负债表内的应交税费金额较小，由此得出，现阶段增值税会计信息披露不清晰、不完整。

三、我国增值税会计核算的解决对策

1.增值税“费用化”会计核算方法设计

第一，由理论角度出发，所得税会计为增值税“费用化”会计核算方法设计的来源，根据税会差异出现的原因及未来转回情况，可将永久性差异及暂时性差异作为增值税税会差异的主要类型，且对其适当调整。但具体操作环节，增值税与所得税存在诸多差异，增值税进项税与销项税为构成增值税税会差异的主要成分，在增值税“费用化”会计处理过程中，需根据收付实现制原则对税务会计进行确认与计量，且通过增值税进项税进行销项税扣除，最终得应交增值税，属于确定性现金流量。但财务会计的原则为权责发生制，且通过其进行计量确认，增值税费用=增值税销项税—增值税进项税，属于假设性现金流量。由此可见，在会计系统交叉应用中，以上两类性质的现金流量，没有存在财税分离现象，但将影响到总体会计信息质量。

第二，企业增值税税负只是部分转嫁，通过增值税“费用化”设计，在形成企业利润的环节内将纳入消费者负担的增值税，但这只是名义上的，在企业具体承担的增值税税负内其量化作用严重不足。假设理想状态下，企业现付购进商品可进行增值税专用发票的获取，且于当期抵扣，笔者通过分析对比现阶段增值税会计核算方式与“费用化”核算方式，案例为某企业商品购置后，10000元为其购入价格，1700元为增值税销项税额，11700元为含税价款；当期销售，20000元为销售价格，3400元为增值税进项税额，23400元为含税收入，则得出表2内容。

2.改进现行增值税会计核算方法

在改进增值税会计核算中，其要点集中于两点，第一，根据增值税进项税与销项税的具体概念，可通过企业预付未来资产与负债进行其定义，不再是只选取一个科目（应交税费-应交增值税）进行增值税会计核算；第二，对税法将影响增值税会计加以认同，且利用备查薄登记的方式详细记录视同销售行为出现的各类税额，如销项税额等，在确保增值税有关信息能够在会计上公允确认及记录的前提下，当期应交增值税款在账面上可利用应交税费扣消应交增值税的方式获取。

四、結束语

综上所述，作为我国税收系统内主要税种，增值税会计核算将严重影响国家、企业及投资者等多个群体。但现阶段依托发票进行增值税扣税的机制与企业具体增值税税负在计量方面都无法确保其准确性，也就是说问题将存于我国增值税会计核算与信息列报内。这些问题的长期存在，极易产生增值税会计有关信息在财务报告内得不到重视，甚至出现其他有关会计信息变形等问题。为此，在增值税范围逐步扩展的今天，如何在充分了解、掌握我国增值税会计理论的基础上，对增值税涉及税业务会计核算、信息列报等加以规范，已经成为了我国增值税会计工作必须关注的焦点。

参考文献：

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