浅谈国际租赁准则IFRS16的影响

河南大学商学院　张　瑜



浅谈国际租赁准则IFRS16的影响

河南大学商学院张瑜

2016年1月，IASB发布《IFRS16租赁》，以此取代现行的《IAS17租赁》。租赁准则的公布和实施，对租赁业务中的承租方影响很大，而对于出租方的核算，基本沿用了原有准则的核算方法，变动不大。本文分析了准则颁布的原因，分别从承租方与出租方的角度探讨在新租赁准则下对两者的具体影响。

租赁准则 承租人 影响

1　新准则颁布的原因

长期以来，经营租赁为许多行业进行表外融资提供便利，进而作为掩饰会计报表的工具。这种现象也已饱受诟病。现行的租赁准则IAS17，对承租人经营租赁的账务处理，有85%的经营性租赁负债无法在承租方的报表中予以确认和计量。因此，IASB经过历时10年的时间，最终在2016年1月13日正式公布了新租赁准则IFRS16。新准则将于2019年1月1日正式生效。

2　租赁相关定义的变化

2.1租赁的定义

关于“租赁”的定义，IFRS16与IAS17定义基本相同，唯一不同的地方是新准则强调了租赁的“控制”。IAS17中租赁的定义，“在一个议定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议”。IFRS16认为租赁是，如果相关合同赋予在一段时间内控制一项已识别资产的使用权来换取对价，则该合同中包含租赁。同时，准则又强调了“控制”的重要性，判断一项合同是否包含租赁活动是基于合同中客户是否在一段时间内有权利去控制一项已识别资产。然而，对于大多数合同而言，新准则对IAS17判断为租赁的业务不产生实质性影响。

2.2服务与租赁的拆分

实务中，租赁业务和服务业务经常被包含在同一合同中，而对租赁业务和服务业务的会计处理是不同的。IFRS16对同一合同中包含的租赁业务和服务业务进行了分离。IFRS16只适用于合同中租赁的部分。例如，出租人向承租人出租一艘轮船，出租人可以控制使用权(如可自行决定船舶航行路线及停泊地点)；同时，出租人还向承租人提供服务(例如船员、维修等)。根据IFRS16，在确认租赁业务时，只能确认出租轮船的部分，提供的维修服务不能包括在内。

3　对承租人的影响

3.1基本会计处理变化

(1)IFRS16相关会计处理

对承租人而言，最重要的变化是，租赁业务将不再区分经营租赁和融资租赁。除了短于12个月、或低于5000美元的租赁外，承租人将在资产负债表中确认一项使用权资产和一项租赁负债。以未来租赁期间支付租金的现值，来确认租赁负债；以负债的初始计量金额，以及在租赁开始日前发生的与租赁业务相关的需要由承租人承担的其他相关费用确认为使用权资产的初始成本。在后续计量上，承租人要对使用权资产进行折旧；以当期支付租金减计租赁负债的账面价值，以当期转回的租赁负债折现额(租赁负债的余额乘以租赁期开始日确定的折现率，即利息费用)增计租赁负债的账面价值。

(2)IAS17相关会计处理

IAS17中，分别定义了融资租赁与经营租赁，并详细描述了符合融资租赁的五个条件。融资租赁，指本质上转移了与一项资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的一种租赁。所有权最终可能转移，也可能不转移。经营租赁指除融资租赁以外的另一种租赁。融资租赁在初始计量时，承租人应以等于租赁开始时租赁资产公允价值的金额与最低租赁付款额的现值中的较低者，在其资产负债表上将融资租赁确认为资产和负债。在计算最低租赁付款的现值时，如租赁内含利率能够确定，则将其作为折现率，否则应采用承租人另行借款的利率。经营租赁中，除非另外的系统方法能代表使用者受益的时间形态，否则租赁付款(不包括保险及维护等服务费用)应在租赁期内按直线法确认为收益表中的一项费用，即使实际支付并不按这个基础。

3.2对承租人资产负债表的影响

IFRS16要求企业的经营租赁的资产计入表内核算，这就使资产负债表能够真实地反映企业资产和负债，大大增强了会计报表的相关性和可靠性。另外，现行准则经营租赁是采用直线法确认费用，每年的损益表中租赁费用基本相同，但是IFRS16下，同时确认资产的折旧和利息两项费用。其中，租赁负债用的是摊余成本法核算，利息费用会随着本金的归还而不断变少，因此在损益表中汇总租赁费用会呈现前高后低的趋势。此外，相应的财务比率也发生了变化，公司息税折旧及摊销前利润上升，资产负债率上升，资产周转数的下降。

3.3对承租人损益表的影响

现有准则核算的是成本费用中只包括租赁费用，新准则下则包括计提资产的折旧费用以及融资租赁的利息费用这两部分。由于按照直线法计提的折旧每年相等，负债是按照摊余成本核算的，计入的利息费用将随着本金的归还而不断减少，因此，现行准则下经营租赁相关的费用会呈现先高后低的趋势。所以企业的息税前利润将会产生变化。

4　对出租人的影响

4.1基本会计处理变化

IFRS16几乎没有改变出租人对租赁业务的会计处理。新准则下，出租人可以继续将租赁业务划分为融资租赁和经营租赁， 分别应用不同的会计处理。在租赁开始日，出租人按以下要求进行计量：(1)如果是融资性租赁，出租人应确认租赁应收款；(2)如果是经营性租赁，出租人采用直线折旧法将每期收到的租金确认为租赁收入，除非有更加系统合理的方式可以反映资产未来经济利益的实现方式。

4.2对出租人业务的影响

虽然新的租赁准则对出租人的财务报表影响较小，但是新的准则会影响到出租人的实际经营业务。在现有准则下，承租人可能会倾向于经营租赁，经营租赁的资产在表外核算，这样有利于企业减少负债，降低资产负债率；新准则实施后，承租人可能更会倾向于降低租赁相关的负债，比如采用小于12个月的短期租赁，从而影响出租人的业务。同时，出租人需要向承租人披露更多的有关于资产、租赁等方面的信息，以协助承租人的信息披露要求。

4.3 信息披露的变化

IFRS16要求，出租人披露在报告期内确认的租金收入的组成。国际会计准则理事会认为，租赁是出租人创造收入活动的一部分，这一信息将帮助财务报表使用者真实地了解企业的财务状况。由于IAS17缺乏关于出租人披露资产风险透明度的信息。在新准则中，出租人还要披露其如何管理所保留的租赁资产的任何权利相关的风险。这一披露有助于帮助财务报表使用者评估由出租人保留的风险，与融资租赁相比，特别是设备和车辆等被用于经营租赁的资产，出租人保留了更多的剩余资产的风险，且其二手市场可能会产生价值波动。IFRS16要求，出租人将经营租赁资产与自有资产分开，按照重要类别进行进一步的披露，例如出租汽车、出租的建筑物或出租IT设备。

5　对我国租赁行业的影响

5.1经营租赁业务的优势下降

在售后回租模式下，承租企业可以首先将标的资产卖给出租人，再以经营租赁的方式租回，这种方式不仅达到融资目的，更能有效降低企业的资产和负债。新准则一旦实施，由于不再区分经营租赁和融资租赁，回租业务也将不再执行两租划分，一定程度减弱了该业务优势。因此，其吸引力将下降，其市场份额也将有所降低。

由于经营租赁表外融资的优势，深受交通运输、旅游、零售等行业的青睐，企业可以以较少的租金使用价值较高的机器设备，有利于节省企业利用大型机器设备的使用权进行技术转型升级并降低成本。而在新准则下，承租人租入资产的同时增加资产和负债，大大增加了企业各项费用。所以，经营租赁将不具有优势，对于之前经营租赁设备的企业将会在租入设备还是购买设备之间进行成本的权衡。

5.2影响中小企业的发展

长期以来，融资难一直是制约我国中小企业的关键难题。租赁业务能够以较低的担保和信用门槛为企业融资融物，为中小企业解决资金和物资问题，大大促进了中小企业的发展活力，为其发展奠定了坚实的物质基础。但是，若是新准则也要求中小企业执行新的准则，这些优势将受到阻碍，会影响中小企业的发展。

会计准则国际化的趋势不可逆转，可能不久我国也将执行新的准则。由于新准则将会对诸多行业产生巨大影响，因此，企业未来首先需要查看现有的租赁合同，重新统计和评估企业涉及的所有租赁业务，分析准则变动对财务、经营方面的影响，充分做好新准则实施前的准备工作。

［1］ IFRS16 Leases［R/OL］.http：//www.Ifrs.org，2016.

［2］ IFRS16 Leases Effects Analysis［EB/OL］.http：//www. ifrs.org，2016.

［3］ IASB.IAS17 Leases ［EB/OL］.http：//wenku.baidu.com.

［4］ 朱海林.租赁会计国际准则的新变化及其影响分析［J］.会计之友，2016（5）.

［5］ 周龙，李亚星.新租赁准则的修订、影响及我国的应对之策［J］.中国注册会计师，2016（6）.

［6］ 陶华玲.租赁会计准则研究［D］.财政部财政科学研究所，2014.

F114 献标识码：A

2096-0298（2016）07（c）-182-02