中外无形资产比较研究

■黄　超



中外无形资产比较研究

■黄超

内容摘要：新会计准则体系的发布，完善了我国会计准则体系，明晰了我国会计理论的发展方向。其中，《企业会计准则第6号——无形资产》在原无形资产的基础上，同时借鉴《国际会计准则第38号——无形资产》做出较大的调整。本文将采取新旧无形资产准则对比的方法，反映出新无形资产准则的创新之处。同时，借鉴国外无形资产核算的先进方法和理念，对新准则下的无形资产计量确认等方面内容进行研究分析。

关键词：无形资产新会计准则研究分析

随着知识经济时代的到来和经济全球化进程的加速，无形资产的地位和作用不断提升。当市场竞争愈趋激烈，企业的经营活动愈复杂时，无形资产在不断增加，同时其地位和作用愈趋向于上升。我们看到，我国相应的会计准则对于无形资产的规范却存在许多不同步的地方。因此，本文从无形资产新准则的内容以及国际相应准则内容的比较出发，试图探讨我国无形资产准则的发展和完善。

无形资产定义的比较

（一）新准则中无形资产定义的变化

新准则对无形资产的定义是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。参照原准则我们不难看出新准则对无形资产的定义有两个重要的变化。首先，不再对无形资产取得的时间进行限制。其次，明确指出无形资产的范围是可辨认的，排除了不可辨认的资产。例如，企业合并中形成的商誉，不再适用无形资产准则，而是适用《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》这两个准则。无形资产的范围，是指有哪些资产属于无形资产，是一个与有形资产相对应的概念。但同有形资产一样，无形资产也属于客观存在的范畴，这种存在不受人的主观意志影响。另外，作为投资性房地产的土地使用权和石油天然气矿区权益也不再适用无形资产准则，而是由《企业会计准则第3号——投资性房地产》和《企业会计准则第27号——石油天然气开采》这两个准则分别规范指导。

（二）中外无形资产定义的联系

根据美国财务会计准则委员会1999年9月7日发布的《企业合并和无形资产》（征求意见稿），无形资产是指没有实物形态的非流动资产（不包括金融资产）。同时，该征求意见稿认为，商誉属于无形资产。国际会计准则第38号对无形资产的定义如下：“无形资产指为用于商品或劳务的生产或供应、出租给其他单位或行政管理目的而持有的、没有实物形态的、可辨认非货币性资产”。我国香港会计师公会发布的《标准会计实务公告第29号——无形资产》也有与之相同的做法。英国财务报告准则第10号认为，无形资产是指不具有实物形态但可以辨认且企业通过法定权利等可以控制的非金融性长期资产。

我国《企业会计准则——无形资产》将无形资产定义为：“无形资产指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。”并且将无形资产分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。其中“不可辨认的无形资产是指商誉。”我国《企业会计准则第6号——无形资产》规定：无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。可辨认性标准包括：①能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换；②源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从业或其他权利和义务中转移或者分离。

无形资产确认标准的比较

我国《企业会计准则第6号——无形资产》将无形资产确认标准规定为：第一，符合无形资产的定义；第二，该资产产生的经济利益很可能流入企业；第三，该资产的成本能够可靠的计量。企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，应对无形资产在预计使用年限内可能存在的各种经济因素做出合理估计，并且应当有明确证据支持。

国际会计准则将某项目确认为无形资产要求企业能证明该项目满足以下条件：第一，该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；第二，取得该项目的成本能够可靠地计量。

从上述准则所描述的无形资产确认标准中，不难发现以下几点对确认无形资产的重要特征：首先，无形资产是由合同或其他法律权利所产生的，有关的经济利益很可能流入企业；其次，无形资产的成本能够可靠地计量；最后具有可分离性。因此，满足该标准的无形资产应当与商誉分开确认。

无形资产研究与开发费用的比较

研究与开发费用在现代企业的发展中占据十分重要的地位，企业若想保持长久竞争力均须投入大量的研究与开发经费。而企业研究开发费用也日益成为经常性的支出，且数额越来越大。综观各国的会计处理方法一般有两种：全部费用化和部分费用化。我国新准则对原有的该准则中的研究开发费用的费用化和资本化的会计处理进行重要的变动。新准则规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出：研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益，开发阶段符合确认条件的开发支出确认为无形资产。这就要求企业正确划分两个阶段。新准则关于研发费用的处理有很大的创新，主要体现在以下三个方面：

（一）增强企业的技术创新能力

原准则将依法申请取得前发生的研发费用全部费用化，这样处理必将导致开发阶段利润的下降，这样一来就会使投资者失去对企业投资的兴趣，企业管理者为了提高投资者的投资热情，就会削减开发阶段的支出。新准则将符合条件的研发费用资本化，可以在利润表中客观的反映出企业当期的利润，企业管理者没有了开发阶段利润指标的压力，就会全心投入到研发活动中，使得企业的业绩和现金流保持同向增长，这样一来企业就处于一个良性的循环周期当中。

（二）客观地反映企业的财务状况

开发费用资本化后就能够在资产负债表中作为无形资产真实而客观地列式出来，这样做可以为投资者和会计报表使用者提供全面而且客观的企业自主研发无形资产的信息，同时向投资者发出企业在自主研发方面有强大实力的信号，从而吸引更多投资者为企业自主研发的项目进行投资活动，达到企业筹集资金的目的。

（三）符合收入与费用配比原则

企业在进行无形资产研发费用核算时，应当做到收入与费用相配比的原则。新准则规定企业内部研发活动的开发支出在同时满足五项条件时就可以确认是无形资产，这样的规定完善了原准则中将依法申请取得前发生的研发费用全部费用化的不足。原准则的规定不符合收入与费用配比的原则，因为企业自主研发活动一旦成功，就会给企业带来丰厚的收益，可是如果按原准则的规定与收入相配比的费用将少于实际发生的费用。

国际会计准则第38号中的规定，也是主张研究费用应在其发生的当期确认为费用，记入当期损益。开发费用如符合规定的资产确认标准，就应确认为资产，否则均应在发生的当期确认为费用。

无形资产披露的比较

新无形资产准则增加了五项披露要求，即按照无形资产类别披露资产的账面价值、使用寿命、摊销方法、担保无形资产情况和研究开发支出信息等，删除了对土地使用权的取得方式和取得成本的披露要求。新准则对无形资产的信息披露更加详细具体，有利于会计信息使用者更加全面了解企业无形资产的质量，为投资者提供更加有用的决策依据。

国际会计准则（IAS）第38号，对无形资产的披露做了明确的说明，要求“企业在财务报表上对内部产生的无形资产和其他无形资产予以区分”，同时规定对每类无形资产都要披露：使用寿命或所使用的摊销率、摊销方法、期初和期末账面金额总额和累计摊销额；其中含无形资产摊销额的收益表要单列项目和期初、期末账面金额的调节等事项。还要求披露：“从整体看对企业的财务报表具有重要影响的单项无形资产的描述，其账面金额和剩余摊销期”，“使用权被限制的无形资产的存在及其金额，以及作为债务抵押品的无形资产的账面价值”，还有“对购买无形资产所承诺的金额”等内容。关于研究与开发支出，IAS第38号要求“财务报表应披露本期确认为费用的研究与开发支出总额。”

小结

综上所述，《企业会计准则第6号——无形资产（2006）》变更的大部分内容是在趋同于国际会计准则，结合我国经济发展现状与时俱进。企业也应当注重知识产权的保护，提高管理者素养的同时，加强会计核算人员和行业从业者的学习，不断提高业务能力拓展知识水平。同时还应促使国家进一步完善相关无形资产知识产权法律细则。

（作者单位：天津科技大学）

责任编辑：孙铁铭