试论医院成本核算和成本控制

周斌

摘要：随着国家医疗改革的不断深入，国家政策日益强化对卫生市场的调控，因而医疗市场的价格空间将会不断被压缩，从而制约医疗机构的收入空间，加之政府医疗保障项目拨款不足，使得医疗机构必须谋求低成本发展，同时，各类医疗保险机构等医疗费用的第三方支付人支付比重越来越大，这都要求医疗机构提供详细真实的成本信息，只有控制成本，才能保障医疗机构为全民提供优质、高效、低耗的医疗服务，因此，医疗服务的成本核算与控制显得越来越重要。

关键词：医院 成本核算 成本控制

医疗服务的成本核算是指医院将其业务活动中所发生的各种耗费按照核算对象进行归集和分配，计算出成本和单位成本的过程。在具体的工作中，不同的财务核算政策会导致千差万别的成本结果，所以明确成本信息的使用目的至关重要，任何管理活动都需要成本信息。常见的成本信息用途有以下三方面：

一、定价决策

众所周知，价格的制定多数情况高于成本，才能实现经营价值，保证组织持续发展，但有时根据市场需求或其它要求按低于完全成本定价来实现组织总体目标，但无论高于成本还是低于成本都需要对项目的完全成本进行了解，方可进行正确的决策，因此成本信息是价格制定重要要素。

二、获利能力评估

如果管理者想了解某个项目在财务上是否可行，是能够收回完全成本还是低于成本运行，是否与其他项目产生交叉成本与补贴，它是否与组织的整体战屡目标一致，如果不一致时，是否能够采取纠正行动，这都需要成本信息来进行评估。所以，成本信息可以对项目的获利能力进行评估

三、比较分析

成本信息有助于我们对各种医疗服务和项目进行横向或纵向的比较和分析，例如，比较不同体制医疗机构成本会很有用，帮助我们了解其他组织的潜在可比性、竞争性，了解他们成本衡量的方法是否与我们相同，优劣如何。帮助我们制定更加科学的项目发展规划。

围绕以上成本信息用途，高级管理层、管理层以及保险公司等第三方支付人往往需要医疗机构提供各种项目的完全成本报告，（国际公认会计准则也是这样要求的）。

由于成本核算极其复杂，成本会计决策将决定项目成本计算结果，因此，成本会计决策至关重要，管理者需求不同，制定的基本原则和成本会计决策也将不同，比如在组织发展的不同时期，成本会计决策也将随着管理者需要而变化，只有满足管理需求才是成本核算工作的驱动要素。

根据国家财政部、卫生部联合制定的医院财务制度的规定，成本核算可分为科室成本核算、医疗服务项目成本核算，病种成本核算，床日和诊次成本核算。但是就一个医疗机构来说，任何活动所要利用的资源，归根结底是经济学中的经典要素：土地、劳动力和资本。

由于成本动因是不断变化的：如土地地价的变动，劳动力工资的不同，物价水平的千差万别，使得成本计量只是趋于合理，不可谓之准确，这也是成本计算之复杂之处。 作为大中型医疗机构，需要不同数量的土地、劳动力及资本来提供多种医疗服务，因此计算其完全成本过程相对较为复杂，这意味着首先要制定以下几种决策来确定完全成本。

界定成本对象：成本对象是我们想要了解其成本的产品或服务单位，如一个病种的成本 或一次检查的成本或一个科室的本月成本等，这里的病种、检查或科室就是成本对象，成本对象越具体，成本核算方法越复杂。

确定成本中心：指收集成本信息而使用的类别，比如医疗机构可以将自己划分为几个成本中心：直接医疗服务、行政管理、房屋维护等，成本中心的选择会影响到成本数据的收集方法。

区分直接成本与间接成本，常见有两种方法：

（1）具体问题具体分析，按实际发生分析性归集分配，此法精确，但不适宜繁杂业务，因为计算成本较高；

（2）建立一个分配公式，将间接成本按公式计算结果计入直接成本，此法易行却不适宜大型精确项目需求。所以直接成本与间接成本的划分归集与转换同样是重要的成本核算决策。

四、根据以上环节，哪些控制能使我们降低成本

最为理想的组织模式是建立一种会计系统，既可以收集成本信息又可以收集责任中心的信息，当然现实中很少能够实现。比如以某个病床日的成本为例，从成本会计角度计算，可以将一个病床日中所使用的各种资源（病房、膳食、护理、医药）汇总相加，而责任会计的关注点就要转向控制这些资源使用的具体责任人：房屋维护部门主管房屋的维护与清洁；食堂负责膳食的管理与提供，护士长需要确定护理工作的效率和人员配置；医生对资源使用承担较大责任，因为他们决定用药类型、护理等级、安排化验和治疗程序并举定出院等等，医疗机构如果同时掌握成本信息与责任中心信息，就可以发挥控制作用，既能有效地实现组织的目标，又能以低成本实现组织目标。

在现实中，责任会计系统的作用时好时坏，大多数时候，责任信息不稳定，有时程序高度正规，有时很无规律，各级责任人员有时高度参与，有时毫无参与权，这都取决于高级管理层授予低级管理层的自主权和灵活度，组织环境的稳定与组织对环境的反应速度都决定了成本信息的质量与控制水平，所以建立良好结构的成本信息与责任会计系统，才能发挥其功能，使二者相互作用，既获得准确的成本信息，又达到控制成本的目的。

五、结束语

通过以上对成本信息的收集，对责任中心的确立，实现利润中心的自我控制，为医疗机构的总体目标实现提供保障。当然，目前很少能够达到如此理想的控制模式。作为一个医疗机构，成本控制是一项十分复杂的工作，涉及面广，又与医院的各项管理政策相关联，实现科学的管理控制流程，必须拥有设计完好的会计系统。总之，医疗机构在运营过程中，加强医院成本控制比单纯的成本计算更为重要，医院成本控制在医院成本管理中具有重要地位，是医院经济管理最重要和最有效的手段之一。

参考文献：

[1]郭金艳.医院如何科学实施成本核算[J].经营管理者，2011年14期

[2]丁凤祥.公立医院医改后的成本核算与控制[J].企业研究，2011年16期