分析性程序在IPO审计中的运用

2016-01-01李婷

财会学习 2016年1期

关键词：审计

文/李婷

分析性程序在IPO审计中的运用

文/李婷

摘要：IPO由先前的核准制即将实现注册制，资本市场的快速发展，IPO审计也需要在成本与效益之间寻找了平衡点，降低注册会计师审计的执业风险，提高审计效率，并且在合适的时间里保证质量的完成审计工作，可以合理保证财务报表的真实性、可靠性。

关键词：分析程序；审计；审计证据

一、分析性程序概述

分析性审计程序是审计方法之一，也称之为分析性程序，是审计人员分析财务数据与非财务信息之间、财务数据之间、内部与外部数据之间关系的一种方法，也是帮助审计人员判断数据合理性，确定审计重点，获取审计证据和支持审计结论的一种方法。分析性程序在执行审计程序时，可在审计计划阶段、实质性程序阶段、最终复核阶段使用，不同的阶段具有不同的目的，降低审计风险，保证被审计单位财务报表的合理性、可靠性。

二、实施分析性程序的作用

实施分析性程序的主要作用：

(一)分析财务数据与非财务信息之间的关系

注册会计师执行风险评估审计程序，分析性程序的目的是了解被审计单位的内部环境、外部环境，同时评估财务报表层次及认定层次的重大错报，同时帮助审计人员发现财务报表的异常变化，或者发现预期发生而未发生的变化，识别可能存在重大错报风险的领域。采用的各种分析性方法可用于检查财务数据的异常、评价客户的可持续经营能力以及辨别特殊账户、事项以及相关的业务循环。

(二)分析财务数据之间的关系

实施分析性程序，可以在实施审计过程中分析一个既定账户余额或要素在历史会计期间的变化，预测下一年度发展趋势；也可以分析财务状况与预期结果之间的差异；或是分析一定的账户余额在一定时间或在相关的行业中与行业的关系、与行业中其他企业的关系；或是对某个账户余额或要素进行估算。

三、分析性程序的方法

在执行分析性程序时，我们通常可以采用以下四种方法：

(一)比较分析法

比较分析法通过对实际数据与基数进行比较，对差异的形成原因进行分析，了解被审计单位经济活动的成果以及存在的问题，从而获取审计证据的一种方法。包括与预算数据进行比较、与上期数据进行比较、与同行业数据进行比较等，但只限于同质指标之间的比较。

(二)比率分析法

比率分析法是将财务报表中彼此相关的项目进行比较，计算得出相关指标的比率，例如：流动比率、存货周转率、资产负债率等。这些比率之间存在这一定的变动关系，是分析、评价企业财务状况、经营成果及现金流量的一种分析方法，同时也是注册会计师获取审计证据的方法之一。

运用比率分析法还需注意：(1)进行对比项目的相关性；(2)对比口径的同一性；(3)与其他衡量方法相结合，确定合理性、科学性。

(三)趋势分析法

趋势分析法是通过对比连续两期或两期以上的数据、指标，进一步确定数据之间的增减变动方向、数额及幅度，分析、评价被审计单位财务状况、经营成果的变动趋势的一种方法，以获取审计证据。

趋势分析法运用时需注意：(1)计算口径保持一致；(2)剔除非经常发生项目；(3)当基期的数据为零或者负数时，不应计算趋势百分比；(4)对变动比较大、重要指标进行个别的着重分析。

(四)因素分析法

因素分析法是分析、评价某项具有综合性指标各构成因素的变动对该综合性指标造成影响程度变化大小的一种分析方法。因素分析法两种方法：(1)连环替代法；(2)差额分析法。连环替代法是将综合性指标分解成可以单独计量的因子，并根据各单独因子之间的相互关系，按顺序将各单独因子的比较值代替基准值，以此测定该独立因子对综合性指标造成的影响大小。差额分析法相比连环替代法计算稍微简便，只需分析各单独因子的比较值与基准值之间的差额，计算、评价各单独因子对综合性指标的影响程度大小。

在使用因素分析法时需注意：(1)各个因素的关联性；(2)各个因素的顺序性；(3)替代过程的连环性。

四、分析性程序在IPO审计中的运用

(一)分析性程序在审计计划阶段的应用

在审计计划阶段，分析性程序与询问、检查等审计程序结合使用，有助于了解被审计单位及其环境，获得相关审计证据，识别和评估财务报表层次及认定层次的重大错报。

1.评估财务报表可能存在的重大错报。

在审计计划阶段，审计人员需要了解被审计单位的整体，从而对审计工作进行全盘的指导。采用各种分析程序来发现企业的财务状况、持续经营能力、辨别重点的审计领域以及分析他们之间的相关关系，帮助注册会计师对被审计单位进行风险评估，发现异常、未预期等各种情况。例如：对于制造业，重点考虑收入的真实性，收入与成本是否配比，成本的归集及分配是否合理，重要的财务报表项目与销售之间关系的变化，存货的周转情况，固定资产是否存在闲置、报废等。同时，还需关注企业年度内重要事项、重大问题对财务报表的影响。

2.评价财务报表的合理性。

注册会计师从整体上对财务报表的合理性进行分析，可以采用上述的比较分析法、比率分析发、趋势分析法等，经过分析和比较，发现财务报表在可能存在的重大错报。例如，我们对某公司审计时，采用比率分析法进行分析，发现营业外收入占全部营业收入33％，较之上年大幅增加，引起我们重点关注，在进行实质性程序时，通过询问、检查、测算等程序，其与资产相关的政府补助直接计入当期损益，不属于当期营业外收入的项目，致使当期营业外收入大幅增加，利润随之增加。

3.根据评估结果，编制审计计划，明确重要审计领域。

通过对被审计单位的整体情况的了解，对财务报表进行整理分析，注册会计师对重要的审计领域和存在较高风险领域便会具备了一个初步的认识，从而进一步制定审计计划，合理分配审计资源。包括：对发现的异常项目，进行重点关注，可适当多投入审计资源；对差异不大或很小的项目，可适当的减少审计资源的投入。这体现的成本效益的原则，较好的控制审计成本，提高审计效率。例如：对被审计单位整体情况进行了解的过程中，我们得知企业的收入采用完工百分比法确认收入，完工百分比的确认根据工程的进度会相应的发生变化，工程可预期成本的发生也存在不确定性，通过执行分析性程序，销售收入增加，销售成本变化不大，初步评估小搜成本可能存在重大错报，在制定审计计划时，将可预期成本的发生、完工百分比的确认、销售成本作为重点审计领域，配备较强的审计力量。

(二)分析性程序在实质性程序的应用

在执行实质性程序时，采用分析性程序，可以帮助注册会计师从不同的角度收集审计证据，从而较全面的识别被审计单位财务报表认定层次可能存在的重大错报，同时合理的支持相关认定层次的结论。

注册会计师对应收账款进行审计时，对应收账款余额进行期后收款的细节测试，确定其余额的可收回性，也可对应收账款余额可以采用账龄分析程序，确定应收账款的可收回性。又例如，被审计单位固定资产累计折旧计价的认定，我们需要了解企业的会计政策及会计估计前后期是否保持一致，预计使用寿命及净残值是否合理，重点关注累计折旧的计提以及分配。根据公司的会计政策，独立执行重新测试累计折旧审计程序，将测试结果与企业账面金额进行比较，分析公司累计折旧计提的准确性。在确定被审计单位累计折旧的分配方法合理的基础上，对连续两期或两期以上各项目金额占全部累计折旧总额的比例进行比较，分析各期之间是否有重大差异，若有重大差异，可进一步获取审计证据，说明差异形成的原因，差异是否合理。

(三)分析性程序在最终复核阶段的应用

评价已审财务报表的整体合理性，评估已审计财务报表是否存在未预期、异常的事项，帮助注册会计师形成合理的判断，得出结论，作为发表审计意见的基础。在形成审计报告的阶段，注册会计师应全面阅读审计报告及附注，考虑在执行实质性测试中发现的异常差异、未预期差异等问题，其获取的审计证据是否合理、充分，以及与审计计划之间的关系。在此基础上，将分析性程序运用到财务报表上，进而发现是否存在未发现的或未预期的差异，以及他们的关系，从而判断是否需要增加审计程序，合理保证审计报告的公允性、可靠性。在最终复核阶段采用分析性程序，可以考虑企业持续经营能力，可以通过比较前后期的相关财务比率、同行业可比的相关比率等，从而判断财务报表的合理性。该阶段需要由经验较丰富、级别较高的项目经理、业务经理完成，从总体上对财务报表进行分析，综合所有的审计工作成果，以使大错报风险将至最低。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会.《中国注册会计师审计准则第1313号-分析程序》，2010.

[2]邓淑芳.分析性程序的运用[J].中国审计信息与方法，1999(4).

(作者单位：立信会计师事务所(特殊普通合伙)新疆分所)

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责任

经济责任审计对责任的界定关乎着领导层的奖励和惩罚，意义非常重大，因此在对责任归属方面必须要全方位多层次的明确界定经济责任。首先，审计人员需要准确认定违法违规的习惯的行为活动，根据客观出现的事实，公平准确的去界定经济责任。其次，当审计人员发现被审计单位的某些领导层人员可能存在经济责任问题但又无法准确界定该归属于谁的责任时，需要向被审计单位的人事部门、内部审计部门、业绩考核部门等及时沟通了解情况。尽管审计人员通过短期的信息资料无法确切判定，但被审计单位内部的人事、审计等部门对整件事情的起因后果了解的还是比较全面的，同时对每个人的做事方法手段等情况也比较了解，审计人员与其进行沟通商议，一定会比较客观的确定该经济责任应该由谁来承担。最后，审计人员的知识情况还是有一定界限的，当出现了自己不精通或者不是自己领域的相关问题时，必须要及时请教相关领域的专家，以保证问题及时得到妥善处理。例如，中国煤炭地质总局第一勘探局审计处在对中石化进行审计的过程中，出现了无法确切界定的经济责任问题时，及时与该单位的人事部门沟通联系，合理的界定了被审计人员的经济责任。

(三)加强培训教育，提高审计人员素质水平

为了保证经济责任审计质量，必须要建立一支高素质水平的审计人员队伍。首先，要根据审计环境的变化，及时对审计人员进行业务知识和业务技能的教育培训，以更新充实审计人员的知识储备。其次，除了对审计人员进行业务知识的培训外，还需要通过培训教育提高其职业修养，要求其必须按照规章制度和审计程序进行审计，防止出现根据主观随意审计的现象。最后，要对审计人员进行现代化信息技术的培训教育，特别是现在大数据和云数据时代的到来，更加要求审计人员熟练掌握先进的信息技术。例如，黑龙江省兰西县审计局定期的开展培训教育工作，以提高其工作人员的业务知识储备和信息处理能力。