电子商务企业会计核算方法探讨

广东水利电力职业技术学院 刘玉娟

电子商务通常是指在因特网开放的网络环境下，买卖双方不谋面地进行各种商贸活动，实现消费者的网上购物、商户之间的网上交易和在线电子支付以及各种商务活动、交易活动等。目前电子商务的主要模式有B2B、B2C、C2C三种。短短数十年，电子商务在我国的发展异军突起，目前电子商务已在商业企业、交通运输、邮电通信、物流仓储、社保医疗、餐饮旅游等方面得到较为广泛的应用，电子商务交易总额近5年来翻了两番，网络零售交易额5年来平均增速为80%。随着电子商务的持续发展，越来越多的企业通过电子商务进行业务活动，企业电子商务业务如何进行会计核算和纳税申报，已成为电子商务企业发展中必须面对的问题。

一、电子商务对传统会计理论和实践的冲击与挑战

传统会计理论是建立在会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等基本假设前提的基础上的。在电子商务环境下，企业的商务活动发生了根本性的革命，传统会计的理论和实践已经不能完全适应电子商务企业的需要。

（一）会计主体认定问题 现行电子商务企业中，B2B、B2C电商企业，是在工商部门注册登记的正规企业符合会计主体假设，应进行具体的会计核算。C2C模式的会计核算主体认定存在问题。而个人淘宝店铺没有在工商部门注册登记，很多店铺小本经营，营业额很少甚至没有经营活动，对于大量的淘宝C2C店铺，是否能作为会计核算主体？根据会计主体的规定，本文认为，大量的淘宝C2C店铺多是个体经营，没有在工商部门登记注册，不符合会计核算主体的规定，其设立和撤销也比较频繁，要对其进行监控和会计税务核算比较困难，所以暂不作为会计核算主体。

（二）会计确认问题 一是销售收入确认问题。在电子商务环境下，商品的交易不再以合同、协议为前提，交易的时间地点也具有不确定性，网上交易的价格可以随时被修改、删除或变更，销售计量难以得到真实、合法的保证，并且由于买卖双方不见面交易，买方事先并没有看到商品实物，网上交易退换货比较频繁，甚至有的商品允许消费者先试用再买单，所以收入的流入具有很大的不可确定性。另外，不少企业经常建立一些临时网站、临时账号进行不连续的、临时的网上交易，因而要满足传统会计收入的确认条件已不可能。

二是成本的构成和确认问题。电子商务环境下，企业的成本构成发生了很大的变化。首先，在电子商务环境下，企业存货成本大大降低，网络技术的运用把物资采购的各个环节联络起来，通过配送、代发等方式，电商企业基本可以实现“零库存”。其次，电子商务企业的成本计算中必须考虑网站开发与维持成本，信息维护成本。最后，电子商务企业在会计成本确认时，还必须考虑物流成本。物流成本是电子商务企业成本中的重要组成部分。在成本的确认方面，传统会计体制下，成本的确认是在符合收入确认的条件下，一边确认收入一边确认成本。在电子商务环境下，由于确认收入的条件发生了改变，成本的确认条件也发生相应的改变，增加新的内容。在新的经济环境下必须要有新的规定来界定和确认收入与成本。

三是会计核算基础与会计计量的变化。传统的企业会计核算是以权责发生制为基础的，与会计分期形成一个完整的系统核算。而在电子商务环境下，由于存在着大量的退换货和试用的情况，卖家发出商品，并不代表交易成功可以实现销售收入，而且整个交易的虚拟和无形化，难以确认收入的时间。因而权责发生制在电子商务环境下已经不能完全适用。考虑到网上交易的特点，笔者认为对电子商务企业的会计核算可以在权责发生制的基础上，对部分业务的核算以收付实现制为基础。比如电子商务企业对销售收入的核算，就可以按照收付实现原则来进行，在交易成功买家确认收货后再确认收入。

传统的会计理论框架和经济环境下，会计以货币为主要计量单位和尺度。在电子商务环境下，电子货币、数字货币是开展电子商务的重要技术条件。随着网上银行的兴起，交易过程中使用的主要是电子货币，虚拟企业的出现使得货币计量向着以电子货币为主要货币的无纸化的趋势发展。

二、电子商务企业会计核算方法

综上所述，电子商务的发展，需要一种新的会计理论和核算方法与之相适应。本文试以天猫商家W公司（B2C，商品流通企业）为例进行探讨。

（一）企业作为买方购买商品时

（1）首先将其银行存款转移到支付宝账户。可采用“其他货币资金—支付宝账户”科目。假设企业向支付宝账户转账10000元，会计分录为：

借：其他货币资金——支付宝账户 10000

贷：银行存款 10000

（2）选购商品，提交订单，此时商品交易尚未成功，不做会计处理。

（3）支付货款给支付宝第三方担保平台，此时交易不一定会成功，支付的货款可以当做“预付账款”来处理，这里的“预付账款”数额不仅包括货款，还包括增值税进项税额以及商品运费（如果商品运费是买方承担的话），如果是卖方承担运费，预付账款数额则不包括运费。

假设W公司向另一电商企业晨光公司购买一批商品，商品价值5000元，增值税进项税额850元，商品运费100元。如果商品购进时运费是由买方W公司承担，W公司支付这项货款时：

借：预付账款 5950

贷：其他货币资金——支付宝账户 5950

假设这笔购货业务的运费是卖方晨光公司承担，那么W公司只需支付货款和增值税，会计分录为：

借：预付账款 5850

贷：其他货币资金——支付宝账户 5850

（4）收到货物时，如果无异议，确认收货，交易成功。

第一种情况，如果商品购进时运费是买方W公司承担，可以将运费作为“销售费用”来处理。根据财政部2006年10月份《企业会计准则第1号——存货》应用指南的规定，企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。W公司的会计处理为：

借：库存商品 5000

应交税费——应交增值税（进项税额）857

销售费用—购货运费 93

贷：预付账款 5950

第二种情况，如果购进时运费是由卖方晨光公司承担，则W公司确认收货时的会计处理为：

借：库存商品 5000

应交税费——应交增值税（进项税额）850

贷：预付账款 5850

（5）退货退款。W公司收到货物如果不合意，就不用确认收货，经过与卖方沟通可申请退货退款。

首先，W公司退货给卖方，因为没有经过确认收货这一步骤，商品并没有入库，所以不用冲减库存商品，直接把货物通过快递公司退回给卖家即可。假设退货运费是100元，对于退货运费的处理：

若退货运费由W公司承担，直接计入销售费用。

借：销售费用—退货运费 100

贷：应付账款——XX快递公司（或现金）100

如果是商品质量问题，退货运费一般卖家承担，但是先由买家垫付。W公司垫付退货运费100元：

借：应收账款——晨光公司 100

贷：应付账款——XX快递公司（或现金）100

晨光公司收到退回的货物时，将运费通过支付宝转账给A公司，A公司收到100元时：

借：其他货币资金—支付宝账户 100

贷：应收账款——晨光公司 100

其次，卖家收到退货，确认无误后，会通知支付宝直接退款给买家。

第一种情况如果购进时运费是由买家W公司承担：

若交易不成功的原因非商品质量问题，那么一般购货的运费卖方不会退回，W公司购进时的运费作为销售费用处理：

借：其他货币资金——支付宝账户 5850

销售费用——购货运费 100

贷：预付账款 5950

若交易不成功的原因是商品质量问题，那么购货的运费卖方需要退回，W公司收到的退款就是5950元：

借：其他货币资金——支付宝账户 5950

贷：预付账款 5950

第二种情况若购进时运费是卖方晨光公司承担的：

若交易不成功的原因非商品质量问题，而是W公司单方面的因素，其会计分录为：

借：其他货币资金——支付宝账户 5750

销售费用——购货运费 100

贷：预付账款 5850

若交易不成功的原因是商品质量问题，是晨光公司的责任造成的，W公司收到全额退款5850元：

借：其他货币资金——支付宝账户 5850

贷：预付账款 5850

（二）企业作为卖方销售商品时

假设一顾客向W公司购买一件货物，零售价格585元（增值税），此商品的进货价格为400元，发货运费是20元。

（1）顾客提交订单，此时不能确认交易是否成功不予处理。

（2）顾客付款到支付宝，因支付宝是第三方担保平台，货款并没有流入卖方，所以不做处理。

（3）销售方发货。因为顾客收到货物可能会退货，此时不能确认交易是否成功，并且尚未收到货款，所以不能确认收入和成本，先把库存商品转为发出商品。

借：发出商品 400

贷：库存商品 400

如果是由卖家W公司承担运费，作为销售费用处理：

借：销售费用——发货运费 20

贷：应付账款——XX快递公司（或现金）20如果是由买家承担运费，买家支付的货款中就会包含运费，一起存放在支付宝第三方平台。卖家垫付运费时做如下分录：

借：应收账款 20

贷：应付账款——XX物流公司（或现金）20

（4）买方确认收货，交易成功。因为货款还存放在支付宝第三方平台，未收到货币资金，先确认为应收账款。

借：应收账款 585

贷：主营业务收入 500

应交税费——应交增值税（销项税额）85

此时确认销售收入的记账凭证所附的原始凭证不再是发票的记账联，而是网上的销售记录，或者内部编制的销售统计表。同时结转商品成本400元。

借：主营业务成本 400

贷：发出商品 400

（5）收到担保方清算的货款。因为货款是存放在卖家的支付宝账户中，不能直接提现，采用“其他货币资金—支付宝”账户核算。另外，担保方清算的货款中要扣除天猫商城开具的积分发票和佣金的费用，积分发票和佣金可以作为销售费用来处理。一般天猫平台按照商家收入金额的5%计提佣金，按0.5%计提天猫积分，那么这笔业务天猫商城计提的佣金和积分发票为27.5元（500×5.5%）。

如果发货的运费是卖家W公司承担，那么W公司收到的清算货款时：

借：其他货币资金——支付宝账户 557.5

销售费用——积分发票和佣金 27.5

贷：应收账款 585

如果发货的运费是买方承担，那么W公司收到的清算货款就包括运费：

借：其他货币资金——支付宝账户 577.5

销售费用——积分发票和佣金 27.5

贷：应收账款 605

（6）退货退款。如果是商品的质量问题引起的退货，退货运费一般由卖方承担，作为销售费用处理。一般先由买方垫付，卖方收到退回的货物后，通过支付宝转账给买方。假设退货的运费是20元，那么W公司的财务处理为：

借：销售费用 20

贷：其他货币资金——支付宝账户 20

如果非商品的质量问题引起的退货，退货运费一般是买方承担不需处理。

如果顾客在收到货物后不满意，不确认收货就直接申请退货了，那么卖方W公司在收到退回的货物时：

借：库存商品 400

贷：发出商品 400

通知第三方担保方直接把钱退回给买方，交易结束。

如果买方在确认收货后要求退货退款的，卖方W公司在收到退回的商品时，要冲减收入：

借：主营业务收入 500

应交税费——应交增值税（销项税额）85贷：应付账款——XX客户 585

同时冲减成本

借：发出商品 400

贷：主营业务成本400

然后直接通过支付宝账户退款给客户

借：应付账款——XX客户 585

贷：其他货币资金——支付宝账户 585

如果非商品质量问题引起的退货退款，卖方W公司在退款时，可以扣除自己承担的发货运费。

（7）把货款从支付宝转移到银行账户。按照天猫网上商城现行的规定，所有的销售款都是只能直接通过支付宝提现到公司的对公帐户（不限定是基本户还是一般户），不能转帐也不能通过采购来转走资金。假设W公司从支付宝账户转账20000元到公司基本户：

借：银行存款 20000

贷：其他货币资金——支付宝账户 20000

（三）电子商务企业经营中发生的其他费用处理 电子商务企业在经营中，除了正常的生产成本、主营业务成本外，还会发生其他费用，比如广告宣传、促销费用，还有网络的运行维护费用，办公用房、水电煤气等办公费用，以及员工工资等职工薪酬费用。这些费用的处理，跟传统的线下企业处理的基本原则和方法是一致的。

三、结论

电子商务业务的发展，使传统会计的环境发生了很大的变化，因此需要根据电子商务业务的特点探讨新的会计处理方法。目前，国家还没有对电子商务业务的会计核算做出规定，对电子商务中的信用问题、合同形式、票据、电子单证等会计资料以及无原始会计凭证的情况下如何进行会计处理等问题也没有制定统一的管理办法，使电子商务的会计核算没有明确的制度可依，导致电子商务企业的会计核算缺乏统一性，这将在一定程度上影响电子商务企业会计核算工作，建议财政部门加紧时间研究出台研究制定电子商务会计核算、财务管理等相关制度，使会计制度建设跟上电子商务发展的步伐。

［1］ 田涌：《我国电子商务会计确认与计量存在的问题及对策》，《西南民族大学学报》（人文社科版）2007年第8期。

［2］ 李立新：《基础会计》，经济科学出版社2013年版。