促进中泰跨国物流的税收政策研析*

李 蕾（云南财经大学财政与经济学院 云南 昆明 650221）

促进中泰跨国物流的税收政策研析*

李 蕾（云南财经大学财政与经济学院 云南 昆明 650221）

1992 年，在亚洲开发银行主持下，大湄公河次区域（The Greater Mekong Sub-region，以下简称“GMS”）的合作正式启动。随着经济合作的日益深入，各国之间商贸往来密切，跨境商品运输量快速增长，迫切需要提高物流便利程度。据统计①根据泰国社会与经济发展委员会发布的2009-2014年泰国宏观经济数据整理。， 2013年，中泰两国贸易总额为721.41亿美元，预计2015年双边贸易额将超过1 000 亿美元。中国已成为泰国第二大投资国、第一大出口国和第二大进口国。积极探索促进双边物流发展的相关政策，特别是税收政策，建立高效便捷的物流协调机制，对提高区域经济合作水平意义重大。

一、中泰跨国物流相关情况简介

（一）中泰物流现状

1.中泰物流的互联互通机制。

交通运输是大湄公河次区域经济合作的优先项目，“通路、通关、通商”等互联互通工作不断取得实质性进展。

澜沧江—湄公河流域内航运、水利、电力、矿产、林业等资源极其丰富，航运资源开发投资可以快速推动沿岸各国贸易发展，并能有效带动其他资源的开发利用。自1991年起，中、老、缅、泰四国开展双边试航运输，历经六年七次谈判终于正式签署《澜沧江—湄公河商船通航协定》，确保缔约各方的船舶自由通航。2001年6月26日，成功实现了中国普洱和老挝琅勃拉邦港之间的自由航行。

大湄公河次区域合作经济走廊的建立，以及“昆明—老挝—曼谷”公路和“昆明—缅甸—曼谷”公路建成通车，极大地促进了中泰两国便捷的陆路交通运输，有利于深化我国与东盟国家的经贸合作，拓展我国的开放空间。

2004年，中泰实现双边航空运输市场准入相互放开。昆明长水国际机场投入运营后，适度加快支线机场建设，不断扩大航线网络，与周边现有通用机场共同形成空港集群，进一步增强了中国与泰国的航空运输能力。

泛亚铁路中国境内段建设顺利推进。2014年12月20日，中泰两国签订在泰国合建铁路协议，作为泛亚铁路贯通的关键枢纽工程，未来将与正在积极推进的中老铁路相连。

2.中泰物流的法律保障机制。

中国、泰国积极参与《便利货物及人员跨境运输协定》（CBTA，简称“《便运协定》”），认真履行协定义务并推动协议拓展实施，实现交通基础设施及投资的优化，促进公路网建设及效益，协同车辆管理、跨境手续等软环境建设，实现人员和货物的便捷流动。

2011年8月，国务院办公厅发布《关于促进物流业健康发展政策措施的意见》②国办发〔2011〕38号。，强调降低物流企业税负，加大对物流业的投资、土地政策等支持力度，鼓励体制改革和物流设施资源整合、鼓励技术创新和应用。

在2012 年至2016 年的“第十一个社会经济发展计划”中，泰国政府表示将提高和改善物流基础设施条件，注重改善铁路管理；加强国际联系，提高物流和运输业的服务效率。

（二）中泰跨国物流合作相关政策

中泰跨国物流发展受益于一系列的区域合作机制：1. GMS。合作重点为改善区域基础设施、扩大贸易与投资合作。主要开展的合作项目包括三条经济走廊、电讯、能源、交通等。2. 东盟—大湄公河流域开发合作（Asian-Mekong Basin Development Cooperation，以下简称“AMBCD”）。这一机制始于1996年6月，主要目标在于推动整个东盟与湄公河沿岸国家建立稳固的经贸合作关系。合作领域主要集中在基础设施建设等八个方面。3. 中缅老泰毗邻地区经济四角机制（The Quadrangle Econom ic Cooperation，以下简称“QEC”）。该合作机制始于1993 年，涉及航运资源、贸易投资、水电资源等合作项目，主要目的是对接中国与东盟市场，推动建成区域经济走廊。

依据《南宁共识》①2015年9月20日，首届中国—东盟市长论坛在广西南宁闭幕，与会者签署《南宁共识》，旨在推进各城市间合作。，GMS各国将加强物流业的专门人才培养合作，推进物流协调机制建立。2013年6月7日，大湄公河次区域物流企业合作委员会于中国昆明成立。其宗旨是在中国—GMS商务理事会的领导下，通过加强GMS区域物流企业的广泛合作，推动该区域跨境运输、物流项目的发展，推动政府间跨境运输和物流行业相关政策的完善，推动GMS国家及周边地区国际一体化多式联运和物流体系的构建和发展。

同时，《中泰关于战略性合作的联合公报》、《中泰战略性合作共同行动计划（2012—2016）》的签署，为中泰此后5到10 年的国际交流和合作奠定了国际法律基础。

（三）中泰跨国物流存在的问题

1.物流业尚待进一步发展。首先，物流业的发展尚处于初级阶段，更看重基建等硬件条件的开发，对经营模式的改进不够重视，无法充分利用基建设施发挥出真实的竞争力；其次，物流成本占GDP比例过高，物流效率不高；最后，物流方式较为单一化，物流业发展不稳定。中泰铁路项目还未正式启动，目前只能以陆路运输为主，易受制于国际油价波动。

2.政府方面支持物流业的力度略显不足。物流业从业者大部份是中小企业，融资能力有限，在供应链中没有整合成一个整体，缺乏信息技术革新，经营管理还未达到国际水平，物流服务项目不够齐全，竞争力较弱，难以实际享受相关政策优惠。同时，修改相关法律法规滞缓，对已有法令的执行也不够严格。此外，一些能为商贸活动提供便利的关键项目，如国家单一窗口等进展缓慢。

3.物流专业人才匮乏。尽管政府和民间机构都不断展开培训活动，但培训内容尚不能满足物流业发展的需要，物流行业仍缺少高素质且擅长实务操作的从业人员。

二、中泰跨国物流相关税收制度比较

（一）中泰跨国物流增值税制比较

中泰两国增值税均为价外税，均实行扣税法。但在税制要素设计上，两国存在以下差异：

1. 纳税人管理差异。中国增值税相关政策规定，一般纳税人和小规模纳税人区别计征，2015年12月31日前，小规模纳税人月销售额不超过3万元（含3万元）的，免征增值税；泰国的增值税法规定，对年营业额未超过180万泰铢的单位或个人免征增值税，对其他纳税人正常征税。

2. 税率差异。中国税率档次较多，增值税交通运输适用11%税率，物流辅助业适用6%，租赁适用17%，征收率3%；而泰国增值税税率为7%。

3. 进项抵扣差异。中国税法对未取得专用发票等抵扣凭证、非正常损失货物劳务、用于免税或非应税项目货物劳务等不允许抵扣进项税额，要求纳税人在法定时限（180天）内到税务机关办理认证后方可抵扣进项税额，计算当月不足抵扣的进项税额留抵下期。而泰国则规定，取得的增值税发票只能在6个月内用于抵扣销项税额，进项税额计算错误、未按规定开具增值税发票不允许抵扣销项税或须作进项税转出，当每个月的进项税大于销项税时，纳税人可以申请退税或抵税。

4. 零税率及适用差异。中国对境内单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，适用增值税零税率。国际运输服务包括在境内载运旅客或者货物出境、在境外载运旅客或者货物入境、在境外载运旅客或者货物，实际退税与否取决于免抵退计算结果。泰国在这方面更优惠，泰国对国内国际运输、援外项目或向联合国机构或外交机构提供货物或劳务、保税区或出口加工区之间提供货物或劳务等实行增值税零税率，并规定零税率货物纳税人总是享受退税。

（二）中泰跨国物流企业所得税制比较

1. 纳税人差异。中国企业所得税的纳税人是法人组织，不包括个人独资企业和合伙企业，依据注册地或实际管理机构标准将纳税人区分为居民与非居民；泰国的企业所得税纳税人包括法人公司或合伙企业，这些企业包括依照泰国法律成立的，也包括依照外国法律注册设立的。

2. 计税依据差异。中国企业所得税应纳税所得额是在利润总额的基础上调整计算出来的，即应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额；泰国企业所得税遵循权责发生制原则，应纳税所得额为年度经营收入减除税法允许扣除费用后的余额。

3. 税率差异。中国企业所得税基本税率为25%；应税所得不超过30万元的小型微利企业优惠税率为20%；对于非居民企业预提所得适用10%的税率。泰国企业所得税基本税率为30%，对公司注册资本低于500万泰铢、净利润低于300 万泰铢的中小型企业，税率减按20%—25%征收。从事经营活动的外国公司、分支机构、办事处或代理，税率为30%。未在泰国生产经营的外国公司的境内收入需缴纳预提所得税，但可以依据相关国际税收协定条款得到减除。从居住国运来泰国的施工设备的折旧费等，如果以租赁费名义汇回居住国时，需按15%缴纳利润税，计税依据为收入全额。服务期限不超过183天的技术服务费支付并汇回国内不需扣缴利润税。国际运输公司和航空运输公司依据净收入的3%计征。

4. 允许扣除项目差异。关于研发费用，中国对符合规定的研发费用允许加计扣除50%，泰国允许双倍扣除。关于职工培训费用，中国职工教育费允许按职工工资总额的2.5%计算扣除且允许超额部分结转以后年度扣除，泰国职业培训成本可按费用的1.5倍在税前扣除。关于固定资产及折旧，泰国对固定资产认定范围较为广泛，但总体而言折旧年限较短。中国税法将生产经营使用超过12个月的非货币资产确认为固定资产，设备一般按10年计算折旧，运输工具（飞机、轮船、火车除外）为4年，研发设备、小额设备允许一次性或加速计入税前扣除项目金额；泰国税法规定，办公设备按照3年计提折旧，运输工具、施工机械等折旧年限5年，部分特殊资产可享受加速折旧，可以选择按预计使用年限作为折旧年限。

三、中泰跨国物流相关国际税收协定及实施情况

（一）协定主要内容

1.中泰政府关于互免国际运输收入间接税的协定。

协定规定中国政府、泰国政府互免对方海运、空运企业国际运输业务收入的营业税及相应的地方税。其中，“海运、空运企业”是指由中国或泰国居民经营的海运、空运企业。“国际运输业务”是指前述海运、空运企业从事客运、货运或邮政运输业务，包括有关上述运输票证出售的业务，但仅在缔约一方境内从事的运输业务除外。

2.中泰政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定。

该协定适用于由双方政府或其地方政府对所得征收的各个税种。

关于缔约国一方居民，其主要依据住所、居所、总机构、注册所在地或者其他类似的标准来判定。

“常设机构”判断标准包括：固定场所标准，例如管理场所、分支机构、工厂、开采自然资源场所等；时间标准，连续6个月以上的建筑工地、建筑、装配或安装工程或者与其有关的监督管理活动，仓储、劳务（包括咨询劳务）在任何12个月中连续或累计超过183天的。“常设机构”不包括：本企业货物或者商品储存专用设施或陈列专用设施；本企业货物或者商品的库存，专为储存或陈列、加工的目的；本企业专门采购场所、专门搜集或提供情报场所以及专门服务于科学研究、广告等辅助性或类似活动的目的所设的场所。

关于生产经营利润，遵循居住国征税原则，居民企业的利润应仅在该居住国征税，但该企业通过设在境外常设机构取得的营业利润除外。常设机构营业利润实行来源国优先原则，来源于境外常设机构的营业利润确认为境内收入，由常设机构所在国征税，但仅限于该常设机构取得的利润；常设机构营业利润的确定采用实际所得法，协定允许扣除为取得营业利润在该常设机构所在缔约国或者其他任何地方发生的各项费用。

关于空运所得，协定遵循居住国独占原则，缔约国一方企业以飞机经营国际运输取得的所得仅在该缔约国征税。关于海运所得，来源国拥有部分征税权，协定一方企业船舶国际运输所得，可以在缔约国另一方征税，但在该缔约国另一方所征税收应减去相当于其百分之五十的数额。

关于不动产所得，不动产所在国优先征税。关于转让从事国际运输的船舶或飞机及其所属的动产取得的收益，由居住国征税。

（二）协定的实施及问题

对于判定公司、企业和其他经济组织是否为缔约国的居民，协定设定了总机构标准和登记注册地标准。在判定其是否为我国居民的过程中，如果两个标准产生冲突，则适用总机构标准；在判定其是否为泰国居民时，可适用注册地标准。在实际执行中，判定其是否为泰国居民，可以要求其办理税务登记时填报本企业注册地及其所依据的法律。为维护税权及反避税，我国不断进行税制改革并加强税收立法，现行企业所得税法已完善相关居民认定标准，增加了实际管理机构标准，但中泰税收协定并未修改完善相关认定标准，易造成国内国际双重标准，带来执行问题。

由于泰方坚持对交付货物的场所不排除列为常设机构，在实际执行中，对泰国企业在我国设有存放本企业货物或商品的设施或库存，如果该企业在华工作人员或营业代理人从其库存中有权接受订单或交付货物，依据协定则应认定该企业在我国设有常设机构。因此，该认定标准对于双边物流枢纽建设较为不利，不符合现代物流配置效率。

对于国际运输所得，由于双方税制差异，客观存在税负差异和税收竞争。例如对泰国居民经营的企业以飞机经营国际运输从我国运载客、货取得的所得，仅由泰国征税；对其以船舶经营国际运输从我国运载客、货取得的所得，可以按照我国税法规定的税率减半征收所得税。

四、促进中泰跨国物流发展的税收政策建议

（一）进一步完善我国税制

1．改革增值税税制。

首先，加快我国物流业相关产业“营改增”的进程，保证物流业的进项抵扣链条完整，使税收负担趋于合理；以“营改增”为契机，推动增值税法的立法进程，简并增值税税率，切实降低物流业税负，促进物流业发展。其次，针对现代物流业的特点，加强物流园区建设、路网建设、枢纽建设，有效降低物流成本。

2．改革消费税税制。

鉴于现阶段中泰物流中公路运输的特殊地位，建议继续推进费改税，加快消费税成品油税目改革，减少收费公路数量和里程，提高运输效率，减轻公路运输负担。

3．完善企业所得税制。

欧美物流业发展经验表明，全球规模效应、持续的技术创新能力、高素质人才团队、品牌建设等共同构成物流企业的核心竞争力。为提升我国物流企业的竞争力，建议进一步提高技术研发费、职工教育费的税前扣除比例，鼓励物流行业人员素质提升；完善特殊重组税收政策，增加投资鼓励政策，引导物流企业扩大规模；完善扶持中小型物流企业的税收政策体系，执行好税收优惠政策，鼓励企业做大做强；注意物流绩效指标的设定标准，改善中国物流设备的购置，提升我国物流业的市场竞争能力。

（二）加强国际税收协调

首先，促进国内相关税制的改革完善，特别是完善“走出去”企业的税收政策及征管流程；其次，充分运用国际税收协定，定期交换税收情报，加深双边的信任与理解，建立稳定的政府间争议协调机制与程序，促进国际税收争议的解决，维护双边跨国物流企业的稳定发展；再次，中国应积极主导、参与制定区域性经济组织税收协调规则，推动良性区域国际税收协调机制的构建；最后，提供优质纳税服务，建立国内及国际争议处理规范程序，及时处理跨国物流企业国际税务争议诉求，有效维护纳税人的合法权益。

［1］ 中华人民共和国国家发展和改革委员会，中华人民共和国外交部，中华人民共和国财政部，中华人民共和国科学技术部. 中国参与大湄公河次区域经济合作国家报告［N］.人民日报，2008-3-28（6）.

［2］ 国家税务总局国际税务司.国际税收业务手册［M］. 北京：中国税务出版社，2013年版.

［3］ 朱青. 国际税收 ［M］. 北京：中国人民大学出版社，2014年第六版.

［4］ 商务部. 对外投资合作国别（泰国）指南［M］. 2014年版.

责任编辑：惠 知

* 本文为国家自然科学基金项目“税收缺口测算体系与税收政策分析拓展模型研究（71163044）”的阶段性成果。