绿色农产品物流成本核算思考

□文/雷　芸　黄　晶

（赣州技师学院江西·赣州）

绿色农产品物流成本核算思考

□文/雷芸黄晶

（赣州技师学院江西·赣州）

［提要］本文在介绍绿色农产品、物流成本相关理论基础上，以作业成本法为突破口，分析其运用于绿色农产品的优势和适应情况，构建绿色农产品应用作业成本法的核算模式。

作业成本法；物流成本；核算；绿色农产品

收录日期：2015年8月14日

在我国政府大力解决三农问题、政府主导安全优质农产品公共品牌“三品一标”（无公害农产品、绿色食品、有机农产品和农产品地理标志）作为农产品生产和消费主力产品的大环境下，绿色农产品的发展受到了高成本、高价格的影响。如能运用较好的物流成本核算方法计算并从中找到有效降低成本的途径，将为绿色农产品企业进行物流成本控制和管理起到很好的作用。

一、物流成本

我国国家标准《物流术语》将物流成本定义为“物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现”。物流成本具有以下特点：

（一）隐匿性。目前企业中的物流成本往往与其他成本费用混在一起难以分辨，加上现行企业会计制度中并没有单独考虑和设置物流成本，导致其分散在不同的会计账户中。这就意味着物流成本的计算难度大，是存在于企业物流成本核算和管理控制中的主要问题。

（二）有削减的乘法效应。指的是借助物流成本上升或下降这一支点，销售额会反方向的成倍变动。说明了物流成本管理控制的重要意义，是当今企业寻求降低成本的重要途径之一。

（三）物流领域里普遍存在着“效益背反”现象。一是物流成本与物流服务水平之间的效益背反；二是物流各功能活动之间的效益背反。它表明了企业的物流服务水平首先要满足企业的基本需求，之后的提升就应该在控制物流成本的前提下进行。同时，企业应将物流作为一个完整的系统来考虑，综合各个方面，从全局出发，有机调节各功能之间的矛盾，以期达到物流总成本最小的目标。

绿色农产品的物流成本除具有以上特点外，还具有复杂多样性、分散性、成本高居不下等特点。

二、作业成本法

作业成本法又称ABC法，1988年由美国的库伯和卡普兰教授提出，是指以作业为基本核算对象，通过成本动因来确认、计量作业量，并以它为基础来分配间接费用的成本计算方法。

作业成本法的要素有：（1）作业。是为了达到企业生产经营目标所进行的资源消耗的各项具体活动，它是作业成本法核算的基础；（2）作业中心。对作业进行分类，把具有相同性质的作业集合成作业中心；（3）资源。是成本的源泉、各项费用的总和。企业各个作业活动所涉及的人力、物力、财力都属于资源；（4）成本要素。就是通过成本动因分配到各个作业上的资源，每项分配到作业上的资源就是一个成本要素；（5）作业成本库（池）。集合某个作业上所有的成本要素就形成了作业成本库（池）；（6）成本动因。就是将资源经由作业分配到最终成本核算对象上的依据和原因。它包括资源动因、作业动因、成本对象动因。

各要素间的关系变现为——资源首先按照资源动因分配到各个作业或最终成本核算对象上。作业上分配到的资源形成成本要素，一个作业中的成本要素集合起来成为作业成本库（池），再将其中的作业成本按作业动因分配到最终成本核算对象上，最后按成本核算对象汇总成本。

将作业成本法与现行成本计算方法进行比较，其特点表现在：成本核算对象有资源、作业、产品、服务；间接费用的分配范围为作业（中心），分配标准为多标准，即间接费用形成的成本动因（资源动因、作业动因）；产品成本由与产品消耗的作业有关的直接材料、直接人工、制造费用和期间费用构成；能提供较精确的成本信息；能反映成本形成的动态过程。

三、作业成本方式的物流成本核算

把作业成本法运用到物流成本核算中，将物流间接成本和辅助资源更准确地分配到物流作业、运作过程、产品、服务及顾客中，称为作业成本方式的物流成本核算。作业成本法有分配动因多元化、核算结果精准化等诸多优势，但存在着与现行会计核算体系不融合、实施的隐性成本高等因素，也制约了在企业中的推广。经过调查，我国有近30%的企业不同程度的应用了该方法，并给企业带来了积极的影响。2014年1月财政部首次在产品成本核算制度上引入ABC法的理念，这在制度上为作业成本法在我国的应用开了先河。作业成本法应用于绿色农产品的优势与适应性表现在：

（一）现行成本计算方法主要采用产量分配间接费用，那么产量高的产品会分配到更多的成本，但实际情况是产量高的产品不一定耗用的资源成本就更高，因此它可能会夸大产量高产品的成本，缩小产量低产品的成本。而作业成本法采用多动因分配间接费用，使间接费用的分配更加合理，并能提供更为精确的计算结果。可见，作业成本法是适合那些间接费用较高的企业使用的。绿色农产品因其鲜活易腐损的生物特性、有别于普通农产品的差异性、依法认证的标准性等特点，造成绿色农产品的间接费用较高。这一点符合作业成本法的适用对象。

（二）绿色农产品具有较大资金投入、较长回收周期的特点，因此涉足绿色农产品的企业必须具备一定的规模和资金总量。这也符合作业成本法适用的企业类型。

（三）作业成本法能追踪企业物流活动的众多环节，动态反映成本的形成过程。通过成本动因分析，可消除不增值作业、改进增值作业，减少资源浪费，不断优化企业的资源配置和价值链。这个优势有利于降低绿色农产品的物流成本。

（四）作业成本法能为企业新产品开发、产品定价、预算、生产管理、顾客盈利能力分析等诸多方面提供信息。因此，已经不单纯只是成本计算的方法，可以上升为以价值链分析为基础的，服务于企业经营管理决策的方法论。这个优势正是绿色农产品企业发展所需要的。

图1　绿色农产品企业物流作业成本核算模型

四、绿色农产品企业物流作业成本核算模式的构建

（一）认定绿色农产品企业物流系统中的主要作业，建立作业中心。作业贯穿于绿色农产品企业生产经营的全过程，形成作业链。因此，负责认定作业的人员应当首先深入企业，了解企业的生产经营活动、生产工艺流程和物流活动；其次，一般可以按照绿色农产品企业的生产流程、职能部门、价值链、物流功能等标准来划分作业。

确定了划分标准后，在具体认定作业和作业中心时应综合考虑成本效益、粗细得当、重要性、同质性等原则。比如，消耗资源多、金额大的作业应该按照重要性认定为一级作业，再在其下细分一些二级作业。较次要的作业又可以按照同质性汇集到一起，组建作业中心。

绿色农产品企业涉及的作业有：采购、订单管理、仓储、运输、装卸搬运、种植、培育、产出、加工、包装、销售、配送、管理。

（二）确认涉及的资源，通过资源动因分配到作业（中心）或产品。在认定好作业后，接下来就要明确各项作业所消耗的资源。再按照作业消耗的方式和原因即资源动因将资源分配到作业（中心）或产品。

1、分析、确认资源的方法。主要是通过查阅绿色农产品企业的会计资料（如账簿），经过分析将各项资源（按费用要素分主要有原料及辅助材料、燃料与动力、工资薪酬、折旧费、办公费、修理费、运输费等）归到相关的作业上。

2、需要注意事项。一是确认资源时要去除那些与认定好了的作业无关的资源，这是先认定作业后确认资源的原因之一；二是有的作业可能会消耗若干资源，有的资源又可能同时被若干作业所消耗，因此将资源归到作业上时要做到全面综合。

（三）确认作业动因，将作业成本分配到绿色农产品。当资源被资源动因分配到各作业（中心）后，本着产品消耗作业的原理，我们需要将各作业（中心）的作业成本进一步通过作业动因分配到最终成本计算对象即绿色农产品中去。

1、确认作业动因的方法。作业动因反映最终成本计算对象消耗作业的方式的频度和强度。确认作业动因首要是确定它的数量。应结合绿色农产品企业的实际，本着适中的原则来设置作业动因的数量，不要过多也不要过少。

2、设置时需要注意的事项。第一，作业动因与间接资源成本的相关程度。若相关程度越高，作业动因的数量可设置较少；反之，就要较多；第二，产品组合的复杂程度。若复杂程度越高，设置的作业动因数量应较多；反之，可较少；第三，企业对成本核算期望的精确度。若期望精确度越高，作业动因的数量应设得较多；反之，可设得少些。

3、选取作业动因时还应充分考虑动因的相关性、实施成本、动因资料获得的容易度、动因的可计量性。

（四）核算模型。综合以上内容，绿色农产品企业可参照以下物流作业成本核算模型来进行具体核算。（图1）

主要参考文献：

［1］张驰.作业成本法在车身焊接中的应用研究［D］.武汉：华中科技大学，2005.

［2］高蕾.作业成本法在农业企业中的应用［J］.财经界，2011.10.

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