中美个人所得税再分配效果的制度差异分析

（北京工商大学 北京100048）

改革开放30多年来，我国经济高速增长，同时，贫富差距扩大、分配不公现象日益突出，基尼系数高达 0.47以上，群体性事件频发，社会稳定面临挑战，严重影响社会经济的快速健康与可持续发展。作为调节收入分配的重要工具，个人所得税制度能否发挥其应有作用受到社会各界的广泛关注。杨帆（2011）研究得出，美国和中国的个人所得税对收入差距都具有正向调节的功能。2011年美国个人所得税的调节力度约为 10.84%，中国仅为1.81%。同样是收入差距较大的国家，但是公众对于收入差距过大的反应却大相径庭。为什么我国的个人所得税调节力度如此微弱？对此有必要对中美两国个人所得税制度进行比较分析，借鉴美国的成功经验，完善我国个人所得税制度，提高再分配功能，促进社会公平及和谐发展。

一、中美两国个人所得税的再分配效果

（一）美国个人所得税再分配效果明显

根据美国人口调查局数据和Kim、Lambert（2009）的研究，税收和公共转移支付一起发挥再分配效应，可减少大约30%的收入不平等。2003年美国税收和转移支付降低了基尼系数0.104个百分点，税收的再分配功能得以有效发挥。从表1可以看出，税后基尼系数比税前普遍降低，降低区间在0.019-0.032之间，调节幅度在3.7%-6.9%之间。可见，美国的个人所得税在减低税后不平等及缩小收入差距方面效果突出。

另外，美国的EITC制度具有重要的补充调节作用。EITC（Earned Income tax Credit）制度是美国个人所得税收的重要组成部分，相当于一种收入补贴，它是对有工作且收入低于平均收入水平的特殊人群实行的工薪所得税税收信贷。在美国，EITC是对低收入者最大的现金援助计划，2008年联邦政府的EITC项目支出达到429亿美元，州政府达到 19亿美元 （Andrew Leigh 2010）。针对低薪工人，EITC政策一直专注于实现两个主要目标：对低薪工人的收入分配和增加劳动力参与率。Kim、Kinam 和 Lambert以 1994年、1999年、2004年美国的数据展现了EITC的再分配效应，分别降低基尼系数 0.000346、0.00382 和 0.00365，EITC的再分配效果明显。

（二）我国个人所得税调节效果微弱

2012年，根据国家税务总局的分析，个人所得税法修改1年来，减税效应明显，其中，申报缴纳工薪所得税的纳税人约3 000万人，比税法修改前减少约6 000万人。2011年9月至2012年8月，我国个人所得税收入同比下降5.7%，工薪所得税同比下降10.1%，个体工商户生产、经营所得税同比下降13.7%。这样的纳税比例，使得我国目前的个人所得税无法作为主要的调节收入分配工具。我国税制结构中，税收收入占比排位依次是增值税、企业所得税、营业税、消费税、个人所得税、关税。和美国相比，我国主体税地位微弱。

冉美丽（2014）采用 Kim、Lambert（2009）税前基尼系数和税后基尼系数的绝对差值法和相对差值法，测算了我国2000-2010年间我国个人所得税再分配效应，基本呈现倒“U”型（如表2所示）。2005年之前我国的个人所得税对收入分配的调节作用甚微，甚至在2000年、2001年和2004年出现逆向调节，也就是个人所得税反而扩大了收入差距。2005年之后，总收入的基尼系数超过可支配收入的基尼系数，个人所得税对收入分配的调节开始发挥正向调节作用。2005-2007年显著提高，降低收入不平等的再分配效应在0.8%左右，但2008年后再分配效应持续下降，维持在0.2%左右。我国个人所得税的再分配效应微弱，且有下降趋势，难以起到缩小收入差距的作用，与美国5%左右的调节水平相差甚远。

通过中美两国个人所得税的再分配效果的比较，发现我国的所得税制度不能很好地起到再分配调节的作用。导致两国差异的原因之一是个人所得税制度不同，下面就中美两国个人所得税制度进行比较分析。

二、中美个人所得税制度差异分析

（一）课税范围的差异

1.美国“任何所得都是可税的”。这是美国个人所得税法的一个基本原则。因此，美国的课税范围十分广泛，包括劳动所得、资本所得、由他人处转移而来的所得和推定所得等，实行的是宽税基政策。在具体操作时，采用的是减法原则，就是将所有来源的所得，减去国内收入法典规定的不记列项目，然后再减去调整所得（符合规定的费用在计算调整后的毛所得时进行扣除的项目），得到调整后的毛所得。调整后的毛所得减去扣除项目和减免项目，就得到应纳税所得额，即税基。这种宽税基的纳税规定，可以全面了解个人收入、家庭收入，防止一些纳税人以非常规的收入方式偷税、漏税。

表1 美国基尼系数和个人所得税再分配效应：1980-2003年

表2 2000-2010年我国个人所得税再分配效应

2.我国列举部分所得征税。我国对征税范围的规定采用的是列举法，仅列举11类个人所得进行征税。这种方法的优点是征收简便，缺点则是将大量其他所得排斥在征税之外。随着我国居民收入来源的多样化，如各种生活用品购物券、免费午餐、免费公车、公费旅游以及低价购入公司住房等，列举法不能将大部分非货币收入纳入征税范围，难以全面衡量纳税人的真实纳税能力，会造成所得来源多、综合收入高的人不纳税或少交税，而所得来源少、收入相对集中的人要多交税的现象。

美国个人所得税地位显著，占总税收收入的60%，为其发挥再分配的调节作用打下了坚实基础。美国有1.8亿人申报个人所得税，纳税人口约占总人口的 62%，其中最富裕5%纳税人缴纳了 60%的个人所得税，最穷的50%纳税人缴纳了3%的税收。而我国纳税主体为中等收入人群，高收入者缴纳个税比例较低。从纳税人的范围来看，我国个人所得税的纳税人范围不够大，不能确保主体税应有的调节功能广度，进而不能很好发挥再分配的调节功能。

（二）征收模式差异

1.美国实行综合征收制。按年申报，即在准确计算纳税人收入的情况下，对包括劳动、资本所得、转移所得和推定所得在内的所有收入都适用6级超额累进税率，不论收入来源如何，收入低者少缴税，收入高者多缴税。

2.我国实行分类征收制。不同的应税所得适用不用的税率。工资、薪金所得适用7级超额累进税率，个体工商户经营所得、对企事业单位的承包经营和承租经营所得，适用 5级超额累进税率，劳务报酬所得适用 3级超额累进税率，资本所得、偶然所得和其他所得适用20%的比例税率。

税制模式不合理导致了调节分配功能薄弱。据统计，采取综合征收的个人所得税调节作用在3%以上，而分类征收仅在1%以内，这说明分类征收的调节作用非常小，没有起到调节收入分配差距的作用。分类课税模式制约了个人所得税调节功能的发挥。我国现行个人所得税采用11个项目分别征收，以工资薪金为主要收入的低收入层适用了税负较重的累进税，而收入来源丰富的高收入层适用税负较轻的比例税率。这就形成了高收入的人少纳税、低收入人多纳税的现象，没有起到有效的调节收入分配的作用。

（三）费用扣除差异

1.可扣除项目不同。美国费用扣除项目数量多、划分细。这种方法对纳税人非常有利，他们可根据实际情况的不同选择适合自己的扣除标准。个人费用类扣除主要用于弥补家庭的生活费用支出，其设计充分体现人性化。此项扣除为分项扣除和标准扣除二者中的大者与个人和赡养人口扣除之和，分项扣除包括：医疗费用个人负担超过AGI（调整后的总收入）的7.5%的部分，州和市个人所得税、财产税，购买自用住宅的贷款利息支出 （只限2套），慈善捐助支出，保险不赔付的家庭财产意外及被盗损失超过AGI的10%部分，其他各种杂项支出超过AGI的2%部分，其中包含个人职业发展费用如购买专业书籍、职业培训费等7项。这些扣除考虑到个人生活的方方面面，照顾到每个人、每个家庭的具体情况。

我国个人所得税扣除数为3 500元，虽然计算简便，但它缺少与支出费用、维持家庭的生计费用、赡养老人支出费用的相互关联性。这很容易导致由于家庭负担不同而造成实际税负不公，从而降低我国公民的税收遵从度，使税基大大减少，调节收入分配作用减弱。

2.扣除标准不同。美国的每一项费用扣除标准是随着经济发展状况的变化而变化，计算起来虽然有些复杂，但具有科学性，能够很好地起到调节分配作用。而我国费用扣除采用了统一标准，这种固定的费用扣除使纳税人比较容易确定自己的应税收入，有利于实际操作，但却很难真实反映不同地区的基本生活支出，易造成税负不公。

3.应对通货膨胀的差异。美国从1981年开始逐步实施个人所得税的通货膨胀调整。从美国的一些最新措施来看，不仅对标准扣除额和税率的档次、级距实行指数化调整，而且还以消费者物价指数为依据，每年调整相关项目，有效地降低了家庭和个人的税收负担。我国从 1980年开始对工资薪金所得扣除基本生计费用，定为800元，2006年由原来的 800元调到1 600元，2008年在公众的呼吁下，费用扣除额由1 600元调为 2 000元，2011年又提高到3 500元。可见，我国的基本费用扣除没有形成根据通货膨胀进行调整的制度，而是带有很强的随机性。随着我国市场化程度的加强，我国居民的支出结构发生着变化，逐渐由原来的饮食和穿衣等基础性支出，转移到了子女教育、贷款买房等必须支出。所以说，我国也应该每年根据通货膨胀指数和居民消费支出结构的变化来定期调整费用扣除额。

（四）税收征管差异

1.个人所得税申报制度。美国明确规定代扣主要是针对工薪支付人的法定义务，征管非常严密，纳税人自觉申报意识较强。实施估计税款、预缴预扣，同时也有抵免的规定。这种做法使得美国人可以通过抵免“少”纳税，甚至将预缴预扣的款项收回。也就是说美国人可以通过申报纳税获得“好处”，这无疑调动了广大纳税人的积极性。

我国实行以代扣代缴为主，自行申报为辅的申报制度。一般情况下，纳税人没有申报义务，所以纳税人自主申报的积极性较低。然而，我国纳税申报对于扣缴义务人的违法责任规定不明确，缺乏可操作性。

2.监控机制。美国作为信息化程度相当高的国家，税收征管手段高度现代化，可以通过征纳双方以外的第三方获取相关信息。美国发达的银行系统和信用制度保证了对个人收入的有效监管。采用统一的社会保障号，个人的所有收入通过号码进行汇总和查询，税务当局及时掌握纳税人的纳税情况，有效避免了偷税漏税。

我国纳税人资料和税收征管信息不能够有效、及时的传递，征管与稽查之间的工作便无法顺利进行。另外，我国最为普遍的是个人收入现金化，由于第三方不承担向税务机关提供个人收入信息的义务，自然税务机关得到的来自第三方的信息有限。同时，因为信息的失真、时效性差、内部征管信息流通不畅、区域间信息不能共享等现象的存在，所以在纳税人不主动申报时，会导致税务部门无法汇总个人收入的基本情况，导致监管不力。

3.征管力度。美国个人所得税的征管非常严密，纳税人自觉申报意识较强。据美国联邦统计局调查可知，近几年美国个人所得税征收率已达到90%，且年收入在 10万美元以上的人缴纳的税款占全部个人所得税收入的60%以上。可见，美国个人所得税征管制度在调节收入分配差距方面发挥了非常好的作用。

征收率的高低是衡量征管力度强弱的有效标志，征管力度强，征收的税额多，则调节收入分配的作用就明显。也就是说，征收率的低效率会扩大居民间的基尼系数，扩大贫富差距。一些学者对于我国不同年份的个人所得税征管率进行了测算，刘耕在《关于我国个人所得税流失的经济分析》中认为，“1994年我国个人所得税征收率不到30%，2000年征收率只有 41.1%，2006年征收率也仅达到了57.9%。”可见，我国的偷漏税还是很严重的，这又在很大程度上导致了我国个人收入差距的进一步扩大。

三、完善我国个人所得税制度的建议

（一）由分类所得税制向综合所得税制转变

我国现阶段个人所得税实行的是分类课税模式，难以体现量能负担原则。综合所得税制是将纳税人在一定期间内的各种所得综合起来，扣除法定减免数额后，将来源于各种渠道的所有形式的所得不分类别、统一课税。这种税制真正反映了纳税人的综合缴税能力，而不是单单将视角局限在个人工薪之上，对于富人的其他收入有了全面的考察，对于调节收入差距意义重大。所以说分类所得税制转向分类综合模式，更有利于公平。我国个人所得税在纳税人范围层面上，应在确保“高收入高税收，低收入低税收”的原则下，朝着扩大纳税人范围的方向发展，使其成为能广泛调节收入的主体税。

（二）提高费用扣除标准，对省级地方政府适当放权

在个人所得税的费用扣除上，应摒弃目前采用的固定、统一而又单一的扣除标准，应当将赡养老人的费用、抚养教育子女的费用等家庭负担因素考虑进去，确定基本的费用扣除标准。例如，单身个人需要赡养父母的情况下，应参照当地的基本生活标准确定其父母的基本生活支出费用，并将这一费用从该单身个人的应税收入中扣除。此外，还可以根据具体情况增加费用扣除，作为附加的扣除项目，从而使纳税人之间的收入差距得到更加合理的调解，真正实现个人所得税“劫富济贫”的功能。在个人所得税费用扣除标准的设计上，应适当放权，允许省级地方政府在国务院授权下，根据本地区的经济发展状况，结合人们的收入水平和消费能力，参考物价指数，在一定的幅度和范围内适当调整费用扣除的标准。该浮动的幅度不宜过大，可考虑在个人所得税法所确定的费用扣除标准的基础上，上下浮动不超过20%。

（三）正视个税起征点的有限调节作用，注重个税整体框架改革

财政部数据表明，我国的工薪收入者（不算农民），只有28%交纳个税，可见起征点的简单上调以及一味增加边际税率也许并非是缩小社会贫富差距的良方。要真正发挥税收调节二次分配的作用，应将焦点转向个人所得税制度整体框架的设定，而非对于上调起征点的热捧。如美国的起征点并不是很高，大多数人有收入就要纳税，人人都是纳税人，因而就会有比较强的公民意识和问责政府的观念，有利于推动公民参政议政的热情，更好地进行政府监督。综上，只有建立起“低端有返还，中低端有减免，高端税收负担总体不变”的税收体系，即使个税起征点变动不大，中端、低端收入者也都能获得实惠，那么社会整体的收入差距自然就会缩小。

（四）强化我国个人所得税征管制度

现代化税收制度的有效实施是以强有力的税收征管为保证的。改革和完善我国个人所得税制度必须同时注重加强个人所得税的征收管理。税务部门依靠手工操作方式实施个人所得税的征收管理已不能适应税收征管的要求和我国的实际情况。税收征管要逐步实现专业化和现代化，即实现个人所得税征管的计算机化和网络化。将现代信息技术在税收征管中综合运用，从税收预测、办理登记、纳税申报、报税审核、税款征收、税务审计选案及操作过程控制、税源监控等环节广泛地依托计算机。同时建立收入监控体系，广泛推行严密的双向申报制度，要求支付收入的雇主必须履行代扣代缴税款的义务，同时纳税人也要自行申报，并且建立严密高效的信息稽核系统，实现交叉稽核。

（五）推行税收指数化调整

推行税收指数化调整是将费用扣除标准与居民消费价格指数相联系、与物价指数相适应，把更多的低收入人群纳入免税范围，这将有助于保障纳税人的权益，有助于我国个人所得税向更加公平合理的方向发展。目前，我国可以采用以下具体措施：一是运用预先编制的指数，通过个人所得税税率调整、税负减免等政策实现指数化；二是通过选择性的措施，当通货膨胀严重时，对居民实行各种形式的补贴，针对某些特定项目采取个别调整。