我国管理会计指引体系建设研究

严永焕++冀小伟

【摘 要】 加快管理会计发展，对公共部门和企业都益处颇多。目前，我国正处于全面深化建设管理会计体系的特殊时期，财政部不仅大力推广管理会计在实务界的应用，也鼎力支持管理会计在理论研究方面的不断拓展和深入。文章不仅介绍了管理会计建设的四大任务之一——管理会计指引体系建设的现状和存在的问题，也揭示了我国进行管理会计指引体系建设任务艰巨、困难重重的现实，然后针对管理会计指引体系建设存在的问题提出了完善建议和应对策略。

【关键词】 管理会计； 指引体系； 案例库

中图分类号：F234.3 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）16-0024-03

一、研究背景

西方管理会计于20世纪初萌芽，之后经历了成本决策与财务控制阶段、管理控制与决策阶段和企业价值创造阶段，现在已经在企业和公共部门都得到了广泛应用。事实证明，管理会计的广泛应用有效地提高了西方国家的经济效益和核心竞争力、保障了发展战略目标的实现。我国管理会计不管是理论引入还是实践应用均晚于西方发达国家，虽然，我国管理会计理论界和实务界都进行了不少成功的探索和有益的尝试，但是，总体上来看，我国管理会计发展还是非常滞后的。

加快管理会计发展有利于增强市场活力，促进经济转型升级；有利于在保证经济效益的同时，提高资金使用效益；此外还可以为深化财税改革和建立现代财政制度提供保障。加快发展中国特色管理会计对我国经济发展意义非凡，已成为当务之急。

为全面推进管理会计体系建设，提升会计工作总体水平，推动经济更有效率、更加公平、更可持续发展，在总结我国管理会计理论发展与实践经验的基础上，财政部于2014年1月29日印发了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见（征求意见稿）》（财会办〔2014〕5号），并于2014年10月27日正式发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号，以下简称《指导意见》），将其作为全面推进我国管理会计工作的总纲。《指导意见》明确提出了全面推进管理会计体系建设的指导思想、基本原则、主要目标、主要任务和措施以及工作要求，为我国管理会计的发展规划了蓝图、指明了方向。

《指导意见》明确指出我国未来五到十年管理会计建设的主要目标是基本建立与我国社会主义市场经济体制相适应的管理会计体系，使我国管理会计接近或达到世界先进水平。具体内容包括中国特色的管理会计理论体系基本形成，管理会计指引体系基本建成，管理会计人才队伍显著加强，管理会计信息化水平显著提高，管理会计咨询服务市场显著繁荣；同时明确指出我国现阶段管理会计体系建设面临四项主要任务，即推进管理会计理论体系建设，推进管理会计指引体系建设，推进管理会计人才队伍建设，推进面向管理会计的信息系统建设。

其中，关于推进管理会计指引体系建设，财政部规定要形成以管理会计基本指引为统领，以管理会计应用指引为具体指导，以管理会计案例示范为补充的管理会计指引体系。管理会计指引体系是全面推进管理会计发展的有力保障，因而意义重大，需求迫切。

二、管理会计指引体系建设的意义

管理会计能够在向资源提供者反映资源受托管理情况的基础上，实现资源的优化配置，提高企业的生产效率和经济效益；能够全面反映企业经营和财务信息，客观展现企业发展现状；能够通过某些指标的变动分析，发现企业发展趋势，及时发现问题；能够通过预测分析，为管理层提供决策服务。但是，我国的管理会计研究起步较晚，与国外的管理会计研究相比，我国目前尚未形成与经济发展相适应的管理会计体系。我国管理会计发展相对滞后，势必会导致企业管理人员对经济活动的规划、控制，以及作出专门决策的决策者不能够最大幅度地为企业创造价值，会影响到企业经营效益的提高和企业目标的实现。因此，为了充分发挥管理会计促进经济发展的作用，必须高度重视并且加快管理会计的全面建设工作。

管理会计的全面建设离不开一个系统的指引体系，指引体系的规范与否、健全与否直接关系到管理会计工作的进度和效果。

首先，指引体系能够使各企业在管理会计实务操作中有据可依。北京国家会计学院副教授刘霄仑说过，建设管理会计指引体系的目的是对管理会计领域相对成熟的理念及工具进行介绍和推广，其作用是推动企业管理会计实践的发展。由此可见，管理会计指引体系具有很强的针对性，主要在于促进管理会计实践的发展。胡玉明也表示，指引体系必须为当前管理会计的实践提供实用指南。既然管理会计指引体系是实务操作的指南，有了这部指南，企业管理人员便可以在指引体系的详细指导下，进行日常经济活动的规划、决策、控制和评价。同时，由于指引体系对同行业同规模企业的要求一致，这样也便于企业间管理会计工作的比较，寻找自身的长处和不足，以发扬长处，弥补不足。

其次，指引体系是同步提高管理会计理论和实务发展的有力保障。在管理会计指引体系的指引、督促下，管理会计理论研究会为更好地服务于实践而逐渐拓宽范围、加强深度，管理会计实践成功应用和不断推广也可以为理论研究提供研究材料，在二者的相互作用下，我国管理会计理论研究和实务应用必将很快实现质的飞跃，建成中国特色管理会计也指日可待。也就是说，指引体系可以从一定程度上改变我国管理会计国际化的进程。

三、管理会计指引体系建设现状及存在的问题

我国管理会计的发展历史并不长，在我国企业中的实践应用最早开始于50年代初，而管理会计理论20世纪70年代末80年代初才从国外引入，自此我国踏上了借鉴国外先进管理会计理论和经验发展自身管理会计理论和实务的征程。20世纪90年代，伴随着我国市场经济体制的确立和发展，我国对会计制度进行了改革，使管理会计的发展也进入了一个新时期，理论研究不断深入，实践经验的积累也不断增多。

21世纪之后，我国管理会计理论研究方面尝试了案例研究方法，之后引进了西方的大样本研究方法；管理会计实务中，我国部分企业开始应用西方国家盛行的战略成本管理、作业成本法、平衡计分卡、经济增加值等先进的管理会计方法。我国管理会计研究的重点逐渐由国外引进转向本土化应用探索研究，研究视角从单一视角转向多视角综合研究，研究方法从单一学科转向多学科交融研究。管理会计在我国经过了30多年的发展，现虽已取得了较为显著的成果，但与国外先进水平相比，仍存在较大差距。面对管理会计是我国会计发展的短板这个问题，2013年以来，财政部加大了促进管理会计发展的政策力度，出台了管理会计发展的顶层设计——《指导意见》，管理会计逐渐成为会计领域关注的焦点。但是目前尚无一套系统全面的管理会计指引体系，以保证管理会计在企事业单位实务操作中的正确应用。

管理会计指引体系建设的缺乏给管理会计发展带来了一系列问题，主要包括以下方面：

（一）管理会计指引体系缺失，导致管理会计理论与实践不能完美结合

我国管理会计发展时间不长，理论方面主要依赖于西方先进管理会计理念的引入，但我国的经济环境和文化环境与西方差异较大，这就导致了管理会计理论并不是很适合我国国情，管理会计理论并不能很好地指引管理会计实务操作，缺乏实用价值。管理会计的广泛良好应用能够显著提高企业经济效益，然而，我国由于缺少明确的管理会计指引体系，管理会计对我国企业的实践指导作用非常有限，各企业管理人员并没有普遍应用管理会计工具。一份问卷调查结果显示，我国设立专门管理会计部门的公司仅有26%左右，没有设置专门管理会计部门的公司高达74%之多。纵然有部分企业把管理会计工作放在其他部门里，运用管理会计的企业所占比例仍然很低，这足以说明，我国管理会计之前并未得到足够重视，也没有得到广泛应用。

（二）管理会计指引体系缺乏，造成了企业管理会计工作参差不齐

管理会计学科自身的特点导致了关于管理会计目前尚未达成国际共识，我国企业在管理会计工作的开展中，也由于缺乏明确的指引，没有统一的规范，各企业管理会计的机构设置、工作组织及开展情况都存在很大差别。此外，管理会计由于不受会计准则、制度的约束，提供的会计信息和报告也很不规范完整。管理会计发展也因此受到很大的限制，管理会计与会计领域其他学科相比，发展较为落后。可见，管理会计未来发展非常需要指引体系的引导和规范。

（三）缺乏成功运用管理会计的企业的示范引领，管理会计工具方法的选择盲目混乱

目前，我国管理会计大量吸收了西方先进管理理念、科学管理技术以及会计处理方法和程序，而管理会计较多使用数学方法，数学方法的多样性使得在运用管理会计处理问题时可以选择灵活多样的方法，并且业务处理的程序也不固定。虽然我国管理会计实践水平不断提高，但对西方管理会计依赖仍然较强，各企业选择的管理会计方法不一定适合中国企业。没有成功运用管理会计的企业作为参考依据，各行各业的公司面对复杂多变的管理会计工具方法，无所适从，只能根据管理会计人员以及企业管理层的经验作出选择，此种选择主要依赖于从业人员主观判断，具有很强的主观随意性，使得企业选择的管理会计工具方法千差万别，缺乏科学性和一致性。

四、管理会计指引体系建设的建议

管理会计指引体系建设作为我国未来五到十年管理会计发展的四大任务之一，作用重大，意义深远。为早日建成中国特色管理会计，促进我国经济转型和产业升级，在管理会计指引体系建设中，需要做好以下基础工作：

（一）要制定管理会计准则，建立管理会计统一规范，保障管理会计工作质量

管理会计工作由于缺少统一的规范要求，致使即使运用了管理会计的企业在实际操作上也参差不齐。所以我们应当建立一套规范管理会计应用实施的约束性体系，以指引管理会计在实践中的应用。鉴于财务会计具有完整的会计准则和制度，对会计确认、会计计量、会计记录和会计报告进行严格规范，为保障管理会计在实践中的顺利实施，管理会计也应当有完善的准则制度。我国可以在借鉴美国《管理会计公告》和加拿大《管理会计准则》的基础上，制定符合我国经济发展状况的管理会计准则，达到指引和监督管理会计在实践中正确应用的目的。

（二）要大力推广管理会计理论在实务中的应用，也要加强管理会计理论的可操作性

管理会计的主要目标在于提高企业的经济效益，企业的管理人员只有在进行计划、控制、评价和决策时实际运用了管理会计工具，才能达到此目标，否则，管理会计便失去了存在的意义和价值。那么一套完善的管理会计指引体系，应当能够加大管理会计理论在实践中的应用范围，加强管理会计工具的运用力度。此外，管理会计指引体系应当符合企业各方面实际，具有较强可操作性，唯有如此才能得到深入落实，最大限度地发挥其作用。当然，首先需要建设适合我国国情的中国特色管理会计理论体系，然后，才能在指引体系的指引下，真正落实管理会计理论在实践中的广泛运用。

（三）要建立系统全面的管理会计案例库，为其他企业运用管理会计提供示范引领

为充分发挥管理会计指引体系的作用，解决如何有效地将西方先进管理会计方法本土化的突出难题，找到真正适合中国企业的管理会计发展模式，实现企业增值目的，必须给予中国率先成功运用管理会计的企业足够重视，这些先进企业的成功案例能够将管理会计中复杂的理论具体化、简单化，更加贴合企业实际，更便于企业操作。优秀管理会计实践的传播，不仅能够促进企业财务团队向管理会计转型，帮助企业创造更多价值，而且能够为企业管理会计在实践中的应用提供参考，为企业系统地了解和使用管理会计提供指引。所以，管理会计案例库的建设是非常必要的。案例库能够给运用管理会计的企业提供有效的借鉴经验，通过参考案例，企业可以合理规避风险，确保绩效。传播和分享示范案例，对我国管理会计的发展作用重大，我国要全面推进管理会计的发展，必须对特色案例予以足够的重视。

（四）政府、科研院校和企业要共同协作

政府、科研院校和企业的合作最早出现在美国，美国目前的合作模式主要有企业孵化器和工业-大学合作研究中心及工程研究中心（IUCRC和ERC）模式；英国和日本也有政府、科研院校和企业的合作模式，例如联合教授、共同研究中心等。这些模式无疑都属于创新型的组织，能够实现人才、知识的交流，达到互相促进、螺旋上升的良性循环效果。我国管理会计指引体系的建设，也需要政府、科研院校和企业三方互相协作，共同推进才能事半功倍。所以，我们应深入研究美、英、日等国已有的经验和模式，汲取精华、剔除糟泊，积极探索适合中国国情的合作模式。在管理会计指引体系的建设中，政府要发挥好主导作用，科研院校要及时总结先进企业的成功经验，最后还要使指引体系落实到企业的实践中。刘霄仑说过，只有这三方共同发力才能让管理会计指引体系更好地落地。

结 语

经过30多年的不懈努力，我国管理会计在理论研究和实践运用方面均实现了很大突破，但目前我国正处于管理会计改革的重要时期，为实现全面深化管理会计体系建设的目标，我们要尽快建成完善的管理会计指引体系。总体上来看，我国大部分企业目前管理基础比较薄弱，为了做好管理会计的基础工作，现阶段我们应当把工作重心放在研究如何制定与日常成本管理和财务管理实务相关的应用指引上。

健全的管理会计指引体系能够使管理会计理论普遍运用于我国企业，提高企业管理水平和经济效益；使我国管理会计能在实践中不断积累经验，不断提升管理会计水平；引导鼓励我国企业在从西方引进先进技术设备、管理模式的同时，结合我国实际经济状况开拓创新，早日从经验管理阶段迈向创新管理阶段，为建设中国特色管理会计模式保驾护航。因此，加快建立管理会计指引体系，保证管理会计尽早在企业中广泛使用，对我国至关重要。

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