获赠汽车免费使用权的所得税处理

黄国俊

据“浙江在线”2014年6月3日消息：中国美院研究生小吴，参加智能垃圾回收活动，因为积分年度排名第一，获得一辆比亚迪混动汽车的5年免费使用权。

现在的很多电视台也都开办了真人秀节目，节目中的获胜选手，可能会获得汽车制造企业（以下简称“赞助企业”）提供赞助的汽车免费使用权若干年（不满足融资租赁的年限或其他条件）。

个人因参加某项活动获奖（以下简称“获奖者”）取得的汽车免费使用权，在汽车可上路行驶之前，还需支付车辆购置税、办理牌照的费用、投保交强险及其他商业保险的费用等（以下简称“上路费”）。关于“上路费”的负担方式，可能有以下五种：

A、由获奖者完全负担；

B、由赞助企业完全负担；

C、由赞助企业限额负担，超额部分由获奖者承担；

D、由获奖者定额负担，超额部分由赞助企业承担；

E、由获奖者和赞助企业各负担50%。

从本质上来说，C、D、E三种情况可看作是同一种情况，只是双方负担“上路费”的比例不同而已。

在这些不同的情形下，获奖者和赞助企业分别在个人所得税和企业所得税方面（本文不考虑其他税种），如何进行涉税处理呢？下面，笔者为您“扒”一“扒”。

首先需要确定的是，因获奖者获得的只是汽车的“使用权”而非“所有权”，该汽车仍属赞助企业所有，只是因为进行品牌宣传、提高市场关注度的原因，提供给获奖者免费使用而已。因而，相当于赞助企业将汽车在一定期限内以“0”元的价格租赁给获奖者使用；并且，在办理汽车“上路”手续时，该汽车只能作为赞助企业的自产自用，从仓库中提货出库——办理“上路”手续——转作自有固定资产，然后将手续齐全、可以合法“上路”行驶的汽车，提供给获奖者免费使用。

7月30日，武汉市蔡甸区地税局与国税联合举办了小微企业优惠政策与新户培训，吸引了60余户企业前来听课，得到了纳税人的好评。

（图／文：蔡地办）

一、个人所得税方面

根据《国家税务总局关于用使用权作奖项征收个人所得税问题的批复》（国税函〔1999〕549号）的规定，个人因参加抽奖或其他活动获得的汽车免费使用权，不管是自用或出租，均应按照“偶然所得”应税项目适用20%的税率缴纳个人所得税，税款由提供汽车的企业代扣代缴；同时，现行《个人所得税法》也明确规定：偶然所得，以每次收入额为应纳税所得额。也就是说，“偶然所得”是不允许作任何扣除的。

因此，不论汽车的“上路费”，采取上述哪种负担方式，获奖者取得汽车的免费使用权时，均应由赞助企业按其所在地同种完整车型而不是“裸车”的公允的市场租赁价格——不得扣除获奖者负担的“上路费”——依20%的税率代扣代缴获奖者应缴的个人所得税。

为什么不能扣除获奖者负担的“上路费”呢？举个相对应的例子：

张先生花2元钱购买一张福利彩票，结果幸运地中了500万元大奖。张先生去福利彩票中心领取巨奖时，为了隐藏身份不露“财”及安全的需要，决定将自己“武装”一下，于是购置了长风衣、棒球帽、墨镜和口罩，又专门至保安公司租了一辆武装押运车，总计花费“武装费”3万元。但是福利彩票中心为张先生代扣代缴其“偶然所得”应缴的个人所得税时，仍应按全部中奖金额500万元计算其应缴税款100万元，不会扣除张先生的“武装费”3万元，甚至也不会扣除张先生买彩票的“直接成本”2元。

而如果获奖者将取得的汽车免费使用权“转租”给其他人使用，则按实际收取的“转租”收入与该汽车的公允市场租赁价格孰高者，按“财产租赁所得”对获奖者计算征收个人所得税；而因为获奖者没有发生租赁成本，因此只能按转租收入全额计征个人所得税。

二、企业所得税方面

对于赞助企业在企业所得税方面的处理，比获奖者个人所得税方面的处理就复杂很多。

首先，赞助企业应按其所在地同种完整车型而不是“裸车”的市场年租赁价格，一方面需视同提供应税服务确认租赁收入调增应纳税所得额（不足一年的按月折算，下同），同时将其作为当年的业务宣传费，与实际发生的广告费和业务宣传费一并按当年实现的营业收入（含调增应纳税所得额的视同提供应税服务确认的租赁收入）和税法规定的15%的比例计算可税前扣除的金额，调减应纳税所得额，超过可税前扣除部分的余额，在以后纳税年度按税法规定结转扣除；

其次，因汽车所有权仍属于赞助企业，其按税法规定计提的固定资产折旧，可在企业所得税前扣除；

第三，赞助企业在将汽车由自产商品转为自用资产时支付的“上路费”，不管采用上述哪种负担方式，办理手续时取得的票据“抬头”均为赞助企业名称，可由其作为合法、有效的原始凭证，应该计入资产成本的如车辆购置税计入资产成本后，按月计提折旧于企业所得税前扣除；应该计入费用的如保险费则计入当期损益并于企业所得税前扣除；

第四，对于赞助企业收到的由获奖者完全负担（A种）或部分负担（C、D、E种）的“上路费”，作为企业的一项营业外收入计入当期损益，按税法规定计算缴纳企业所得税。