高校后勤实体目标管理实行会计控制的构想

杨光

高校后勤实体目标管理实行会计控制的构想

杨光

高校后勤实体目标管理具有不同于企业的多维构建的特点，对其实行会计控制是适应我国国情的现实选择。本文提出根据实体资金预算体系分解和控制的思路，在会计核算和财务管理信息系统的支撑下，将高校后勤实体目标管理嵌入到具体的会计业务中，以实时分析和实时控制为特点，构建高校后勤实体目标管理会计控制体系，并提出完善该体系运行机制的对策。

目标管理 高校后勤实体 会计控制 后勤社会化

一、前 言

为满足自1999年开始的我国高等教育扩招对高校后勤保障带来的急迫需求，同时引入市场机制，努力提高高校后勤的服务质量和经济效益，2000年1月，国务院办公厅转发教育部等部门《关于进一步加快高等学校后勤社会化改革的意见》（国办发[2000]1号文），标志着我国高校后勤社会化改革的全面启动。自此，我国高校将后勤从学校的行政机构中剥离出来，成立多个与学校相对独立的经济实体。学校对后勤保障工作的费用开支，由行政拨款改为有偿服务，后勤实体根据服务水平与服务质量，参考市场价格标准，收取服务费用。

随着后勤社会化改革的推进，源于企业的目标管理思想被引入高校后勤实体管理领域。许多高校与后勤实体作为甲乙双方签订了目标管理责任书，通过明确双方的责任、权利和义务，细化、量化标准和定额，建立起目标管理体系，从而保证乙方的服务经营管理有序进行，也使甲方在对乙方进行监督、考核时有章可循，同时增加了目标承担者的责任感和危机感，为他们完成目标任务提供了有力的制度保障和外在动力。

二、高校后勤实体目标管理的特点

目标管理（Management by Objectives）理论最早由美国管理学家彼得·德鲁克（Peter F.Drucker）于上世纪50年代提出，是“一种为了使管理能够真正达到预期效果并实现企业目标而在企业管理过程中采用的以自我控制为主导思想、以结果为导向的过程激励管理办法”。其主要内容是按照一定的标准，通过目标设定、目标执行、目标考核、总结反馈等环节，对企业一定时期内的经营（或工作）进行管理，以实现企业目标。目标管理理论最早被广泛应用于企业管理，后因其系统性、超前性等优点，该理论逐渐深入到政府、医疗、教育等领域。教育领域的特殊性，决定了高校后勤实体目标管理具有不同于企业的多维构建的特点。

（一）目标管理责任书体现更多的是监督管理关系。高校后勤社会化改革，是我国计划经济向市场经济转变在高校后勤领域的具体体现，涉及到体制和机制的根本变革，尚需一个漫长的过程。目前，我国绝大多数高校的后勤实体并非独立法人，实体不“实”，学校与实体之间签订的目标管理责任书，不具备法律依据，只是模拟企业运作进行目标管理。责任书在实际工作中体现更多的是监督、管理关系，而不是单纯的经济契约关系。

（二）目标管理的目的是满足学校服务需求和国有资产保值增值。与企业追求利润最大化不同，高校后勤实体虽然有自己独立的经济利益，经营与发展已成为实体的客观要求，但实体仍然直接隶属于学校，承担为师生服务的职能，服务性是实体的本质属性。实体实行目标管理是为了在满足学校服务需求的前提下，通过对日常营运的管理，达到国有资产保值与增值的目的。

（三）实体的投入因素难以度量。高校对后勤实体的投入包括物质资源、人力资源、经费投入和政策支持等。由于目前后勤实体仍是高校的有机组成部分，产权关系、资产关系、人事关系没有与学校剥离，高校对实体的物质资源、人力资源以及政策支持等投入因素均难以度量。

（四）各实体之间目标管理考核比较难度大。高校后勤服务面广、行业跨度大。不同的后勤实体，其行业背景、发展定位、服务面向和所获得的政策支持都不尽相同，导致了不同实体投入和产出内容的差异性，从而增加了不同实体之间进行目标管理考核比较的难度。

三、高校后勤实体目标管理实行会计控制是适应我国国情的现实选择

企业目标管理的一个重要特点是结果导向，即强调目标承担者根据实际情况进行处理的灵活性，给予目标承担者充分的自主权。目标承担者可以根据实际需要自行确定人员管理、组织方式、资金使用等等。企业必须在激烈竞争中求生存，自负盈亏、自求发展的生存环境使得企业进行自我控制和监督的内生动力较强。只要目标承担者能如期达到既定的目标，其实施过程不会被过多干预。

但是，我国高校后勤实体的目标管理，实行会计控制是适应我国国情的现实选择，原因如下：

（一）管理特点的原因。高校后勤实体目标管理具有不同于企业的多维构建的特点，决定了该目标管理的难度，同时更是决定了对该目标管理过程加强监督的重要性。高校后勤实体目标管理责任书在实际工作中体现更多的是甲方对乙方的服务经营内容及质量实施管理与监督。

（二）管理体制的原因。尽管高校后勤计划经济的管理模式已被打破，但实体仍是学校的有机组成部分，其资产均属学校所有。在这样的前提下，核算实体完成管理目标的耗费时，难以准确完整地把握其实际成本。如果不加强会计控制，在控制的过程中予以监督，易导致国有资产巨大的浪费与流失。

（三）管理机制的原因。目标管理理论隐含目标承担者能够进行自我控制的假设。目前高校后勤实体与高校在人事关系等方面，仍有着紧密的联系。实体重要管理岗位人员仍然是传统体制中的事业编制。虽然不少高校后勤实行了形式上的全员聘任制，实质上仍是事业编制人员“铁饭碗”制度，大家互相轮岗换岗，形成事业编制内部人控制现象。高校后勤实体没有自我控制和监督的内生动力，目标管理的问责机制缺失。

（四）管理能力的原因。目标管理理论还隐含目标承担者是具备较强工作能力的“知识工作者”的假设。受各方面因素的影响，目前我国高校后勤实体的管理能力较低，普遍存在凭经验和习惯办事，忽视程序和规则，风险防范与控制意识淡薄的问题。近年来后勤已成为高校经济案件和责任事故发生的“重灾区”。在此现实背景下，没有控制与监督的放权和灵活性，只会导致更大的财务风险和更多的腐败行为。

四、构建高校后勤实体目标管理会计控制体系

高校后勤实体目标管理会计控制体系（以下简称会计控制体系），是针对实体资金运动，根据目标考核指标，运用会计原理和数学公式，从数量方面实时测算目标的实现情况。因此，会计控制体系的实质是针对实体目标管理定量考核采用的一种政策执行工具（目标管理中的不可量化指标，不在此适用范围内）。该体系最显著的特点与优势在于其时效性强，同时依据会计数据的客观性与精确性，具有很强的说服力。

会计控制体系的核心是对实体资金进行预算项目管理，同时将预算项目管理与目标管理紧密相连。财务预算是实体和学校分配资源的具体方式。在会计核算和财务管理信息系统的支撑下，预算项目管理可以做到把实体的所有资金，根据资金收支的范围与特点，以项目的形式进行分解和反映，同时将目标管理与各个项目资金的会计核算和财务管理紧密联系起来，从而实现对实体的目标管理进行会计控制。

（一）实体资金预算体系的分解与控制。高校后勤实体预算体系的分解与控制，应遵循“有保有压、收支平衡、注重积累、适当激励”的原则。该原则符合满足学校服务需求与国有资产保值增值的实体目标管理要求，也与我国高校“量入为出、收支平衡”的预算编制总原则相适应。

根据“有保有压、收支平衡”的原则，实体的资金首先必须保证实体维持服务与经营的基本支出。如果将基本支出项目设置为一级项目，该项目可分解为成本和费用两个二级项目。成本项目又可分解为直接材料、直接人工和制造费用三个三级项目；费用项目分解为营业费用、管理费用和销售费用三个三级项目。为了控制实体成本和费用的开支，此类项目的支出均可采用以人员和物耗为计算对象的定员定额控制的管理手段。

根据“注重积累、适当激励”的原则，实体资金在保证基本支出的前提下，如果有结余，根据学校与实体签订的目标管理责任书所规定的比例，分解为发展项目和绩效项目两个一级项目。发展项目可根据实体具体的服务经营情况，分解为基建及修缮、大型设备购置、实体储备金等二级项目；绩效项目根据实体目标管理奖惩办法，分解为员工福利、绩效奖励金等二级项目。实体资金预算体系的分解与控制如图1所示。

图1 高校后勤实体预算体系分解与控制图

（二）实体目标管理进行会计控制的流程。实体的资金分收入和支出两大类。根据会计科目的处理原则，收支必须分别核算，但预算项目通过与关联会计科目建立对应关系，可以将实体指定范围内的收入与支出，有机统一在对应的一个项目里进行会计核算，并实时反映该项目资金的结余情况。这就是预算项目管理的基本原理。在资金运动过程中，通过预算项目管理，不仅可以将实体业务根据需要分项目进行区别管理，还可以实时查询项目资金的收入、支出和结余情况。

在预算项目管理的同时，还可以在预算项目与目标考核指标之间建立科学的联系。具体流程是：将目标考核指标信息（目标管理的标准、规则和程序等）作为标准信息，预先嵌入各个预算项目的会计核算与财务管理系统。当实体的每一个财务信息发生时，系统将采用实时控制的方法，自行驱动目标管理信息分析器（将实际财务信息与标准信息进行对比分析的一个程序或模块），对实际财务信息实时进行符合性分析，并根据分析结果生成符合报告或不符合报告。财务人员针对不符合报告进行数据分析，并将专业指导意见反馈给各级管理人员，以便及时采取控制措施。实体目标管理进行会计控制的流程如图2所示。

图2 实体目标管理会计控制流程图

由于实体的目标考核指标与预算项目之间建立了科学的联系，对实体的目标管理考核，变成了对各个项目资金管理的考核，从而把对实体目标管理的控制落实到具体的会计核算和财务管理中，达到对实体目标管理实时进行会计控制的目的。

五、会计控制体系是高校后勤实体目标管理先进的政策执行工具

（一）会计控制体系抓住了目标管理的重点。高校后勤实体目标管理的重点是成本控制和风险防范。会计控制体系对实体成本和费用这两个项目的开支，均采用定员定额控制的管理手段，同时对发展项目和绩效项目也严格按照目标管理责任书所规定的比例，进行资金分配和支出控制。该体系控制了实体费用膨胀、奢侈浪费的情况发生，抓住了控制实体成本的目标管理重点。

会计控制体系将目标管理嵌入到具体的会计核算和财务管理中，以实时分析和实时控制为特点，有效地将实体经济业务的开展置于会计控制之下，违法违规行为或工作懈怠、放任自流行为都能够被及时发现，以便管理部门及时采取补救措施，切实起到了风险防控的作用。

（二）会计控制体系使目标管理具有可控性。会计控制体系将实体资金的使用情况分项目实时显现。一旦项目资金的使用不符合目标管理要求，目标管理信息分析器会产生相应的信息报告，实体管理层能够及时关注此项目的业务情况并采取调控措施，这样就保证了目标管理的规范化和严肃性，消除了人为因素的影响，提高了控制效率。

此外，在目标的制定、实施、考核与评价过程中，信息的及时分析与反馈是非常必要的。会计控制体系既有利于财务人员实时进行数据分析，提供各类分析报告；也使得实体和学校各级管理人员能够通过查询系统及时掌握第一手信息。该体系为实体目标管理提供了及时有效的信息反馈，使目标管理更具可控性。

（三）会计控制体系使目标管理的实现更具可能性。高校后勤社会化改革中存在的问题，以及满足学校服务需求和国有资产保值增值的目标管理目的，决定了跟踪并有效监督目标管理的实现非常重要，不能仅把目光关注在事前责任书的签订和事后的奖惩。会计控制体系在管理过程中加强控制，并在控制中实施会计监督，执行中的偏差能够被及时发现、制止与纠正，起到了为目标管理保驾护航的作用。

此外，目标管理的技术层面要求建立十分严谨的操作体系，以满足大量的规范化标准和详细的量化指标要求。会计控制体系以会计核算和财务管理信息系统为平台，以会计数据和会计报表为动态考核基准，切合了目标管理的技术层面要求，使目标管理的实现更具可能性。

六、完善会计控制体系的运行机制

会计控制体系涉及目标考核指标的设定、预算体系的分解与控制、定员定额管理的实施、会计与管理信息的传递等，其顺利运行需要学校、后勤实体、财务部门、人事部门、信息管理部门等多方面的协调运作，因此需要完善体系内部的控制机制并优化体系外部的约束机制。

（一）设定合理可行的目标考核指标。会计控制体系的构建，需在预算项目与目标考核指标之间建立科学的联系，意味着在设置预算项目的同时，需要设定合理可行的目标考核指标。因此，目标考核指标的设定既是目标管理的关键，也是会计控制体系构建的基础。

目标考核指标不能是对后勤实体应履行职责的笼统概括，设定的关键必须是使得考核指标具有动态性和可检验性，否则目标管理将流于形式。高校后勤实体的目标考核指标一般包括投入指标、产出指标、效益指标和满意指标四类，其中投入指标、产出指标和效益指标是定量考核指标，适用于会计控制体系；满意指标属于不可量化的定性考核指标，目前普遍采用的是满意度调查等考核方式。

目标管理理论非常强调“参与式管理”，即通过上下级之间的双向沟通，共同设定考核指标，以最大限度地激励员工的工作热情与能力。高校后勤实体的目标考核指标，应当是学校和实体根据实际情况，共同商讨制定出来的结果，但在实际工作中并非如此。很多情况下，学校单方面制定各项指标的内容，这样既容易造成考核指标脱离实际，也易造成实体对考核指标认识模糊，进而产生不严格执行目标管理责任书的现象。

在考核指标的设定过程中，学校和实体应进行充分的沟通，通过相互协商和综合平衡，逐步明确各项指标的内容。只有设定了合理可行的考核指标，并加以严格执行，作为政策执行工具，会计控制体系才能较好地起到为目标管理保驾护航的作用。

（二）设立具备独立性和专业性的目标管理机构。目前我国高校大多将后勤实体目标管理委托给学校某职能部门，由其代表学校与实体签订目标管理责任书，对实体进行管理，这个部门被称为“后勤处”或“后勤集团”。根据制度经济学的契约理论，“后勤处”或“后勤集团”既是委托人又是代理人的双重身份，使其可能采取机会主义行为，为了本部门利益践踏实体利益；或者与实体合谋，弱化会计控制体系的作用，以实现各自的利益最大化。“后勤处”或“后勤集团”作为后勤实体目标管理机构缺乏独立性。

高校后勤实体目标管理涉及财务、人事、审计、信息处理等专业问题，需要学校相关专业部门的共同参与和协调合作。尤其是会计控制体系，建立在财会部门的会计核算和财务管理基础上，属于财会业务管理范畴。“后勤处”或“后勤集团”作为学校的一个二级职能部门，不但缺乏专业性，其协调能力和权威性也明显不足，难以解决实体政策制定和资源分配中的深层次问题。

为保证高校后勤实体目标管理机构的独立性和专业性，同时利于会计控制体系充分发挥加强目标管理控制的作用，有必要设立专门的实体目标管理机构。该机构应由后勤、财务、人事、审计、信息处理等专业部门的人员组成。同时，为利于各部门之间的协调合作，增强其权威性，该机构由学校校长或分管后勤工作的校领导直接管理。该机构是目标管理完成情况的考核机构，也是目标管理执行情况的监督机构，对目标管理考核指标的制定和相关资源的调配拥有控制权。

（三）提高目标管理的人员素质。目标管理理论认为，经理人是企业中最昂贵的资源，也是折旧最快、最需要经常补充的资源。企业的目标能否达到，取决于经理人管理的好坏，也取决于如何管理经理人。高校后勤自社会化改革以来，逐步与市场相融合，各行各业需要尽量采用本行业先进的管理方法与管理手段。目标管理的实施，更是对后勤实体管理人员的素质提出了空前的高要求。但是，与改革的高要求极不相符的是目前高校后勤队伍人才奇缺，管理人员缺乏服务意识和理财理念，传统体制下形成的作风与观念仍相当广泛地存在。

此外，高校对后勤实体目标管理宣传与培训的力度不够，没有让实体和相关职能部门人员对目标管理的作用和功能有较系统、较深入的了解，导致实体人员对本实体目标管理的要求与标准概念不清，对服务经营活动进行计划与控制的能力较差；相关职能部门人员则认为实体目标管理是后勤的事，与自己的工作业绩无关。这些都严重阻碍了会计控制体系的顺利运行，使目标管理工作处于被动局面。

高校应充分重视提升后勤队伍的管理素质，针对后勤队伍人才奇缺的现状，加大人才引进力度，吸纳一批有管理能力的人员充实后勤队伍，同时加强后勤实体目标管理的宣传和培训，努力激发全体人员参与目标管理的积极性。对实体管理人员的培训应注意做到既强化实体管理人员的目标管理意识，又提高他们的目标管理技能，使他们既能重视目标管理工作（知道为什么要做），又具有一定的目标管理能力（知道该怎么做）。对相关职能部门人员在加强培训的同时，还应明确其岗位在后勤实体目标管理工作中的职责，并建立相应的奖惩措施。

［1］邱国栋，王涛.重新审视德鲁克的目标管理—一个后现代视角.学术月刊.2013（10）20-28

［2］霍胜男.企业目标管理的基本问题研究.企业经济. 2013（03）58-61

［3］张帆、张友斗.预算绩效目标管理在我国的实践与探索.财政研究.2013（12）70-72

［4］杨剑勇.高校后勤组织预算体系构建.财会通讯.2015 （14）90-92

［5］陈岳堂、胡勤高.地方高校实行目标管理的现状与对策.高等农业教育.2012（11）7-11

［6］杜峰.IT环境下高校财务预算实行项目控制的基本构想.黑龙江高教研究.2010（01）83-86

［7］董泽芳、张继平.高校目标管理的刚柔相济.高校教育管理.2013（09）5-9

［8］冯巧根.会计控制的委托代理分析.会计研究.2000 （11）20-24

［9］胡征宇、姜群瑛.市场经济条件下高校后勤管理体制创新研究.中国高教研究.2006（08）71-73

［10］张丽.关于小型企业内部会计控制问题探讨.企业经济. 2013（08）106-109

A New Perspective on Accounting Controlled Logistics Objective Management in Institutions of Higher Education

YANG Guang
Guangdong University of Foreign Studies,Guangzhou 51042

Different from the multi-construction objective management as practiced in enterprises,accounting control is a realistic choice for the logistics sections in institutions of higher education.In line with the deconstruction and control of budget projects,the paper discusses an objective management that is embedded in accounting daily routines and features real-time analyses and control with the support of the accounting system and financial management information system and offers suggestions for a smooth implementation of such a mechanism.

Objective Management,Logistics Section in Institutions of Higher Education,Accounting Control,Logistics Socialization

F230

A

杨光，女，广东外语外贸大学高级会计师，研究方向：高校财务管理；广东广州，510420