湖北高新企业研发费用加计扣除的实施状况及税务筹划研究

李菲

摘 要：近年来，科学技术更新速度加快，企业要在激烈的市场竞争中保持领先地位，必须进行创新，即研发活动。研发的成功不仅能给企业带来极大的商业价值，还能打造企业核心竞争力。近年来，国家相继出台了一系列的税收优惠政策，鼓励企业进行研发活动，在降低企业的税负，增强盈利能力的同时，促进国家经济发展。本文就湖北省高新企业研发费用加计扣除的实施状况和税务筹划进行了探讨，以期能帮助企业实现研发费用的规范归集和节税效用。

关键词：高新企业；研发费用；加计扣除

一、湖北省研发费用加计扣除基本情况

截至2008年底21个OECD 国家对企业研发投入给予了税收优惠与1999年相比18个国家的优惠额度都有所增加。印度、巴西、墨西哥等许多发展中国家也都实施了力度较大的研发税收优惠政策。但总体来看我国研发税收优惠政策的落实情况较差，在政策定位、管理与设计等方面都存在一定问题，影响了政策的实施效果。

根据2009-2011年度针对湖北地区企业研发费用税前抵扣政策的落实情况问卷调查（面向16个地区随机发放问卷份300份，回收的有效问卷169份，其中成立10年以上公司有41家；国家和省级高新技术企业有55家，其中有3家是港澳台投资企业，3家是外商投资企业；省级科技型中小企业有7家；市、县级高新技术企业有23家；其他类型企业有12家），创新企业享受研发费用加计扣除政策的比例较低。（见表1）

表1 抽样企业享受研发费用加计扣除政策情况

调查结果显示2009-2011年，在对相关问题给予有效回答的97家企业中有46家企业享受到了研发费用加计扣除优惠，占47.4%。其中15%高企是2009年才开始享受，科技型中小企业和其他类型企业三年间享受过该政策的仅占11.3%，享受比例低于高新技术企业。2011年的减免的税收户均优惠额度约为22.56万元。

没有享受到优惠政策的51家企业主要原因有：（1）对政策不了解和不熟悉申报审批途径而未申报；（2）虽申报但由于技术开发费用归类不清在税务中未能落实到位；（3）畏惧申报审批难而未申报；（4）公司在亏损弥补期内无所得税；（5）其他。其中由于原因（1）未享受的有44家企业，原因（2）未享受的有1家企业，原因（3）未享受的有3家企业，原因（4）未享受的有1家，其他原因有2家。（见表2）

表2 抽样企业未享受研发费用加计扣除政策情况

二、实施难点问题和障碍因素

（一）实施的难点问题。（1）研发活动和研发项目存在认定困难。我国研发费用加计扣除政策的管理，从研发活动和研发项目的认定、研发费用归集的审核、到对加计扣除申请的受理和批复，全部都由税务部门执行。但在实际操作中，税务部门对研发活动和项目的认定等存在执行困难。据调研，企业研发活动是否在技术、工艺、产品方面“创新”并“取得有价值的成果”，是否对本地区相关行业“具有推动作用”等方面都难以认定。研发活动和研发项目的认定决定着税收优惠是否落在了具有真正研发活动的企业身上， 是研发税收优惠政策能否有效落实和发挥应有作用的重要环节。从国际研发税收优惠政策的管理经验来看，研发活动和研发项目的认定多由非税务的其他相关管理部门执行，企业持某种形式的认定证明向税务部门申请减免税。比如，法国研发活动的认定部门是教育科研部。拟申请研发税收优惠的企业，在研发项目启动前需就研发项目是否符合研发活动认定条件向教育科研部提出确认申请，教育科研部在三个月内进行回复，企业再持资格审查通知单结果向税务部门申请减免税。

（2）可加计扣除的研发费用范围较窄。在可享受加计扣除的研发费用范围上，《办法》虽然做了较为明确的规定，但与国外研发税收优惠的研发费用范围一般水平相比，我国的仍然较小。比如，多数国家都规定，研发人员的社保费（税）加班费等与研发活动直接相关的劳动力成本，以及与研发项目相关的日常管理费和行政费用等都属于可以享受研发税收优惠的研发费用，但这些在我国都不能计入。此外，与我国新《高新技术企业认定管理工作指引》中所规定的研发费用核算范围相比，《办法》规定的加计扣除研发费用范围也较小。在实际操作中，不统一的研发费用归集标准给企业申请相关政策带来极大的不便。

（二）实施的障碍因素。（1）政策定位有所偏差。首先，存在研发领域受到限制，不利于激励企业整体研发投入。《办法》规定，企业研发费用加计扣除的范围必须是从事两个规定领域项目的研发活动支出，即《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高新技术产业化重点领域指南》。因此，对企业研发活动而言，该优惠政策并非普惠性的，而是针对特定领域的特惠性政策。这不仅加大了征纳双方的遵从成本，而且也使我国激励企业创新的税收政策体系出现功能缺失。

企业整体研发投入不足是创新活动市场失灵的重要表现，而与直接资助相比，税收优惠的优势之一就是能够以较低成本实现普惠。因此，通过研发税收优惠以实现对企业整体研发投入的激励几乎是世界其他所有实施研发税收优惠国家的基本目标，至于一些特定目标则通过特惠性条款或政策加以补充。

在我国，企业研发投入不足同样普遍，再加上引导各类企业增强自主创新能力的任务艰巨而紧迫，激励研发的政策体系必须是“组合拳”既要有重点，又要全面，以保证对所有企业的研发行为都给予激励。重点支持的研发活动主要由直接财政资金和特惠性税收优惠给予保证，其他研发活动则更需要普惠性税收优惠给予激励。但我国现行激励企业创新的税收政策都是针对特定领域、行业或阶段的特惠性优惠，比如高新技术企业所得税率优惠、“双软”企业所得税率优惠、技术先进型服务企业税收优惠、重大技术装备进口税收优惠、技术转让所得税优惠等。因此，缺少对企业整体研发投入的普惠性激励，从而导致无法满足这些特惠性条件的创新企业研发活动得不到应有的激励，对所有企业创新行为给予激励的“组合拳”政策体系尚未形成。

（2）缺少研发活动发生地限制。《办法》并没有对企业研发活动的发生地做限制性规定，这就意味着企业在中国境外的研发支出在满足其他条件的情况下，也可以加计扣除。显然，这就使该政策失去了对企业在中国境内开展研发活动的激励，特别是对外资企业。研发活动只有更多在我国境内发生，其在技术外溢性、人才培养和对产业的推动上才能发挥更大的作用。事实上，随着全球科技竞争的日益加剧，各国对研发资源的争夺也在加剧。因此，在研发税收优惠政策上，几乎所有国家都要求相关研发支出必须是发生在本国境内的，以吸引和激励研发资源向本国聚集，即使允许享受优惠的研发支出可以在境外开展也规定了极为严格的条件。

（3）对中小企业的创新激励有限。《办法》不允许企业当年不足抵扣的研发支出以任何形式在以后年度结转，也未对中小企业规定特别优惠条款。因此，对于处于起步阶段较容易发生亏损的创新型中小企业很难从研发费用加计扣除优惠中受益。创新型中小企业是我国技术创新的主要载体，虽然我国出台了一些相关政策扶持其发展，但与大企业相比，中小企业无论在争取国家财政直接资助还是在金融市场融资方面都面临严峻困难。在这种情况下，研发税收优惠更加需要对中小企业的创新给予相应支持。

从国际实践来看，创新型中小企业的技术创新主体地位和融资困难等情况在世界各国也都较为普遍。因此，在实施研发税收优惠的国家中，许多国家，如加拿大、英国、日本、韩国、法国、澳大利亚等，专门针对中小企业给予了更加优惠的税收待遇，以弥补直接财政资助的不足或者进一步加强对中小企业创新的支持。其中，多数国家是对中小企业给予了比例更高的抵扣或抵免，并对不足抵扣或抵免的部分给予现金形式的税收返还。

（4）缺少针对特定目标和应对金融危机的灵活应用。我国研发费用加计扣除政策的目标仅为激励企业研发投入，较为单一，并没有得到充分利用 从研发税收优惠政策的国际实践来看。在满足基本目标之外，许多国家都对该政策进行了灵活应用，以满足一些特定目标，如激励产学研合作，弥补创新活动的其他市场失灵。比如，法国为激励产学研结合，在研发税收优惠政策中规定，企业将研发项目转包给法国或欧洲公共机构的研发支出在计算税收抵免时可以翻倍计入。为方便企业获得流动资金，法国还规定 对暂不能立即获得研发税收返还的企业，可以用研发税收返还额为担保向有关金融机构申请贷款。

三、经济转型期高新企业研发费用税收筹划的新思路

（一）准确归集研发费用是高新企业享受两大所得税优惠

的前提。企业是我国税收优惠最为集中的行业，在企业所得税方面最为重要的两个税收优惠政策为：（一）经认定的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；（二）企业进行“三新”开发形成的研发费用可以加计扣除50%，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。依据《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2008〕172 号）第十条规定，科技企业获得高新企业资格，需要在知识产权、高新收入、研发费用等六个方面达标，其中，对研发费用的要求尤为严格，依据该条第四款规定，申请企业近三个会计年度的研发费用总额占销售收入总额的比例需符合以下要求：

①最近一年销售收入小于5，000 万元的企业，比例不低于6%；②最近一年销售收入在5，000 万元至20，000 万元的企业，比例不低于4%；③最近一年销售收入在20，000 万元以上的企业，比例不低于3%。

其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。企业注册成立时间不足三年的，按实际经营年限计算；高新企业资格三年后到期，通过复审方能维持优惠，按照《高新技术企业认定管理办法》第十三条的规定，主管部门“复审时应重点审查第十条（四）款”，也即上述研发费用比例指标。由此可见，研发费用指标是高新认定、复审中主管部门最关注的指标。

科技企业取得高新企业资格后，理论上来讲，就可以享受研发费用加计扣除优惠，但是国家为了确保研发费用的真实性和准确性，在《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行） 》（国税发〔2008〕116 号）中对研发费用的财务核算提出了严格的要求，依据文件第二条规定，申请企业须为“财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业”，文件第十条规定，企业享受研发费用加计扣除政策，必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须规定准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额；申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。

（二）设置研发费用辅助账已经成为高新企业认定及维持

的关键要素。从北京市国家税务局2013 年12 月31 日下发的27 号公告明确要求高新技术企业应设置高新技术企业认定专用研究开发费用辅助核算账目，按规定对研究开发费用进行辅助核算，没有研发费用辅助账或研发费用辅助账设置不规范的不得享受高新技术企业所得税税收优惠。可以预见，在即将到来的2014 年高新企业认定、复审、重新认定中，研发费用辅助账将成为北京地区科技企业申请高新资格的基本条件，同时，在各部门高新检查中，研发费用辅助账也将成为主管部门必查内容。

（三）设置研发费用辅助账将成为享受研发费用加计扣除

的基本要求。研发费用加计扣除作为高新企业最为重要的税收优惠政策，节税效果显著，尤其，财政部、国家税务总局在2013 年9 月29 日发布《财税[2013]70 号关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70 号），将研发人员五险一金、研发成果鉴定费等五项费用纳入加计扣除范围，该政策的节税效果更加突出。

企业在申请研发费用加计扣除时，除了要向科技部门提交材料进行研发项目鉴定外，还要向税务机关进行备案，均要求提供研发费用的归集明细表，而从企业的实际情况来看，如前文所述，许多高新企业难以达到这一要求，在此背景下，设置研发费用辅助账成为高新企业证明研发费用真实性和准确性的唯一途径。因此，相关企业今后如果不能提供规范的研发费用辅助账，即将到来的2014 年研发项目鉴定以及后续的税务备案恐难以被科技部门、税务主管部门认可，企业也将难以享受研发费用加计扣除带来的税收利益。

四、总结

企业研究开发费加计扣除政策，是国家鼓励支持企业进行技术创新、加大研发投入、加强自主创新能力的一项最为重要的税收政策。湖北企业实施状况相对落后。据统计，2008、2009年湖北省企业研究开发费用实现的加计扣除金额分别为33.5、35亿元，总体情况较好。但也存在一些问题，主要有两个方面：一是研究开发项目难以把握，税务机关与企业出现争议时难以决断；二是一些中小企业财务制度不健全，不清楚研究开发核算的具体要求。

为了将国家赋予的政策进一步用足用好，解决企业享受研究开发费加计政策中的难点问题，湖北省科技厅积极与省税务部门联系，共同商讨进一步推进的措施与办法。在借鉴外省经验做法的基础上，联合出台了《关于企业研究开发项目鉴定等问题的通知》。该《通知》对企业研究开发费加计扣除政策执行过程中的一些共性问题进行了明确：

一是明确了市、州科技部门负责企业研究开发项目鉴定，出具的鉴定意见书可作为申请享受研发费加计扣除税收优惠的重要证明材料。二是对企业研究开发费用核算体系提出了具体要求。企业要根据自行编制的研究开发项目计划书对研究开发费用实行专账管理，设立专项明细账；执行企业会计制度和小企业会计制度的企业应在管理费用科目下专设“研究开发费用”二级科目，执行新会计准则的企业应专设“研发支出”科目。三是建立了科技与税务部门经常沟通、互通情况的工作机制。湖北省科技厅与省国税局、省地税局定期商讨解决研究开发项目鉴定、研究开发费加计扣除等工作中存在的重大问题。地市级科技行政部门与税务机关，定期通报研究开发项目鉴定意见书开具情况和研究开发费加计扣除税收优惠享受情况。

2014 年对于高新企业而言，面临认定、复审、重新认定以及各部门检查的复杂局面。政府主管部门在税收任务严峻以及优化产业结构的双重背景下，势必压缩高新企业数量。本文通过分析认为为了继续享受高新企业税收优惠利益，高新企业应该规范研发费用会计科目设置，准确核算，同时切实管理好各项凭证、材料，尤其应设置研发费用辅助账，以证明研发费用的真实性和准确性，确保高新企业继续享受15%的税收优惠以及顺利享受研发费用加计扣除带来的利益。国家相应税收政策出台必将进一步推进该省企业研究开发费加计扣除政策的落实，进一步激发广大企业加大科技投入的热情，有效分摊企业的创新成本，加快企业的创新能力建设。

参考文献：

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