香港评税制度对内地纳税遵从管理的启示

◆王文波

一、香港评税制度概述

与内地推行的“纳税评估”类似，香港的“评税”（assessment）是对纳税人申报税源的真实性、准确性进行评估的行为，实质上是一种纳税遵从管理策略。在香港，评税是每一个纳税人都需面对的事情，香港税务局（IRD）的主要工作也是围绕评税展开的。

1.评税理念。香港地区和大部分西方国家一样，认为“普遍性的刻意逃税的纳税人”是少数，多数纳税人倾向于纳税遵从。但倾向于纳税遵从并不能带来确定的纳税遵从结果，这是因为多数纳税人囿于知识、时间、精力和对税法的理解，并不能保证自己的纳税申报全面、真实、准确。

正是基于这一理念，香港采用的是有别于内地的纳税人自行申报加行政核定的征管模式。纳税人自行估税，自行申报缴税，税务局主要负责申报表的处理、调查和复议裁决。对申报表，税务局采用“先评后核”的方式进行处理，负责评税的专业部门，通过计算机网络系统按一定的技术程序评税，对评税中选择出来的部分申报表，在向纳税人提出质询后，协商确定；对少部分认为有疑点的申报表，交负责调查的专业部门对纳税人进行实地调查。

2.评税机构。香港税务局下设4 个业务科。其中，第一科工作职责是负责评定利得税，现有专业评税人员142 人；第二科工作职责是负责评定薪俸税、物业税等税项，现有专业评税人员201人；第四科工作职责是负责调查涉嫌逃税的税务事宜，又称实地审核和调查科，现有人员240 人，分为17 个组，有两个组专门负责审查避税个案；第三科不负责评税而只负责征税及其他事项。

3.评税程序。香港税务局由于采取纳税人自行申报加行政核定的征管模式，因此评税是纳税人提交申报表之后的必经程序，并为后续的实地审核和调查做准备。其评税程序为：①纳税申报。纳税人在开业登记后，每年需向税务局报送报税表及相关附表（包括资产负债表、损益表，利得税计算表及其他有关附表）。②评税处理。评税人员根据纳税申报表，运用计算机信息系统，对纳税人的报税情况进行评定。对于涉税事项简单而盈利不需调整的或只做小幅度调整的，直接发出评税通知书；而对于涉税事项较为复杂或需做大幅度调整的，则转入评审组进行详细评审，并可对纳税人进行质询；对纳税人存在避税及逃税行为或需深入检查的账目，转入实地审核和调查科进行整体审查。③实地审核和调查。当发现纳税人有违规行为或有不遵守税务规定的迹象时，通常会展开实地审核，而对涉嫌逃税个案则开展深入的税务调查（调查涵盖的期间通常是前6 个课税年度，税务局会对逃税的纳税人采取惩罚措施，如罚款、检控，比较接近于内地的税务稽查）。

4.评税成效。香港税务局评税工作成效显著，如在2013-2014年度评定各项税款（主要是利得税、薪俸税和物业税）为1，878 亿元，其中实地审核及调查科完成了1，802 宗个案(包括避稅个案)，共征收约25 亿元的补缴税款及罚款。①IRD Annual Report:2013-2014。

二、香港评税制度的特点及启示

1.评税机制要与其税制相适应。香港的评税模式比较适应香港自身的天然条件和以直接税为主体的税制。香港地域狭小，税制上采取的是“避税港机制”，即“简单且低”的税制——税种少（主要由3 种税构成）、税率低（利得税和薪俸税的最高税率均不超过15%）、征税程序简便、对所有企业和个人均一视同仁（税收优惠等复杂机制极少），实行单一的来源地税收管辖原则（不区分居民和非居民）。香港税收以直接税为主体，除对酒类、烟草、碳氢油、甲醇、化妆品征收货品税和对酒店房租征税外，没有其他间接税（进口商品不需征税、出口商品无须退税）。

直接税为主体的税制具有鼓励社会消费、税负指向清晰和调节贫富差距高效的优势，但对税收征管水平要求更高。香港对报税表实行100%的评税制度，这主要靠专业的评税人员利用技术手段，尽早发现税收风险并加以应对和解决。尽管评税具有高技术、高要求的特点，但是香港税务局经过多年不懈努力，使税收成本不断降低而评税效率得到提高，近年来其税收成本还不足税收收入的1%。香港税收竞争力也由于其税制简单和征管效率高而在世界排名靠前。

内地是直接税与间接税并行，间接税为主导，与香港相比，其覆盖的范围和管理难度都有很大差别。另外，内地实行的是纳税人自主申报、自核自缴的征管模式，纳税人负有申报的主动权和责任，因此税务机关对纳税人申报真实性和准确性的风险判定更有必要。在纳税遵从管理体系上，旧的《税收征管法》强调的是自主申报和税务检查，而对纳税评估的重要性强调不够。在实际工作中，由于纳税人数量巨大和经营情况日益复杂，仅靠事后的税务检查难以避免税收流失，因此，纳税评估、大企业税收审计、反避税等遵从管理手段必须与税务检查相配合，共同构成遵从管理体系。

2.评税是风险管理理念在纳税遵从管理中的践行。香港以评税作为遵从管理的基础，重视从评税中发现疑点个案。在评税过程中，一般遵循“审核三部曲”：案头评税（评税师负责）、现场审计（由专门的现场审计组负责）、调查（稽查人员）。“审核三部曲”将绝大多数问题解决在评税环节，有利于逐步筛选出那些存在重大税收风险的个案，加强税务局识别高风险个案审核和调查的成效，从而将因逃税和避税行为而流失税收的风险减至最低。在工作衔接上，香港税务局评税、调查、反避税等环节的配合流畅、分工明确。评税是整个遵从管理的核心和起点，调查和反避税作为后续措施和威慑保障，对评税起支持作用。反观内地纳税评估、稽查、反避税、大企业税收审计等工作往往各自为战，不但容易出现重复检查，也不利于风险管理理念在纳税遵从管理中的践行。

3.评税制度法律定位明确、征纳双方认可度高。与香港相比，内地还远未建立起健全的税收法制和稳定的税制结构。距离依法治税的要求相差仍然较远。香港的评税制度、程序和争议解决机制都包含在《税务条例》的法律体系框架内，并且经过多年实践，多次反复修订，得到了征纳双方的认可。而内地纳税遵从管理的手段，除了税务稽查在《税收征管法》中有明文规定外，纳税评估、反避税、大企业税务审计等手段都缺少法律性的规范，但在征管实践中却被大量运用，征纳双方认可度不高，易产生各种法律争议。

4.建立科学的计算机全面评税系统。香港税务局从2001 年4 月开始使用一套基于信息化的先评后核机制(AFAL)，首先由计算机系统对所有纳税申报表自动评税；然后计算机系统选取部分个案交评税人员，这就使得评税人员得以专注于复杂个案的评税；评税中发现疑案转入现场审计或者是调查。纳税申报表中的数据会首先纳入这套AFAL 系统进行自动评税，在AFAL 系统中预先设置了各种指标，如果某个纳税申报表符合这些指标的设置，就会被“筛选”出来进入评税人员的视野。不过税务局也会随机选取部分个案进行人工评税（这会适当弥补过分的指标依赖）。

可以看出，AFAL 系统中参数和标准的设置是非常重要的。IRD 也十分重视这些参数和标准的不断更新，通过系统的操作界面加入新的参数和标准，以应对不断出现的新案例和税收问题。

内地近年来正在 探索建立科学的纳税评估指标体系，不少地区也建立了信息化的稽查选案系统，但尚未形成全国性的、系统性的信息化评税体系。这与内地外部信息导入不畅、信息处理能力不强有关。比如外部信息问题，香港税务局有权要求第三者提供有关资料和证据，有权要求纳税人申报资产状况，而内地建立外部协税信息网络仍然任重而道远；再比如统一税号问题，香港规定除有限公司要到注册署进行注册外，其他经营活动都到税务局下属的商业登记署进行税务登记，这样不但避免了双重登记，而且市民以身份证号码作为税务代码，利用存款实名制度就可对市民的收入来源进行有效的控管。目前，内地也正在考虑“三码合一”（个人税号、社保号、身份证号），如在近期出台的“《税收征收管理法》（修订草案）征求意见稿”中，国家拟为个人制定唯一且终身不变“税号”。只要这些基础制度得到逐步推行，内外部信息得到有效的共享和处理，加上科学的指标参数体系，就能真正建立起全国性的信息化评税体系，为风险管理和纳税遵从提供信息化支持。

5.建立合理的“争议——解决”机制。香港税法规定，纳税人对评税有异议，可以通过“反对—协商”的方式解决。纳税人有两项申诉权利：一是向税务局提出反对申诉；二是如果反对未果可以向上诉委员会上诉（上诉委员会的成员不包括税务局人士），之后仍然不服还可以向法庭提出诉讼。在行使这两项申诉权利时，法律规定了特别的解决途径，即纳税人可以和税务局长达成协议或和解。①《香港税务条例》第64－68 条。这个途径的意义并不仅限于提供了一种处理征纳双方冲突的方法，更重要的是体现了征纳双方的平等地位。纳税人并不只是被动地接受税务机关的处罚，可以反对、上诉、起诉，并且与税务局长（税务人员作为税务局长的代表）争议，最后与税务局长达成协议或和解。税务局的决定不可能永远是正确的，尤其是中国这么大的国家，如此多的地区和国地税机构。那么，发现我们的决定可能不太正确、不太合理，有没有一个可行的解决办法？税务机关能否改变自己所作出的征税行为和处罚行为？尽管我们有行政复议、行政诉讼等制度，然而大多是由上级机关或法院来纠正税务机关的决定，一旦出现纠正或者败诉，都会影响税务机关的形象。而香港地区的争议解决方法，也许是我们解决征纳双方纠纷的一个有效途径（尤其是处理纳税评估工作中发生的征纳纠纷）。

6.重视专业化人才队伍的建设。香港的评税制度中，评税主任是主角、是核心；缺少了专业化的评税队伍，评税制度就无从谈起。在人才培养和激励方面，香港有科学合理的公务员升迁激励制度。与内地不同，香港税务局的公务员，不但可以走官僚晋升通道，也可以走技术职级晋升通道，来提升自己的收入和社会地位。以评税主任职系为例，大学毕业生进入税务局即为助理评税主任（Assistant Assessor)，薪酬为总薪级表第16－27 点，即月薪$21，880-$36，740。②http://www.ird.gov.hk， Career Opportunity。其晋升途径如下：助理评税主任-＞高级助理评税主任-＞评税主任-＞高级评税主任-＞总评税主任-＞助理局长-＞副局长-＞局长。每晋升一级，其收入大约增长50%以上，大多数人工作10 余年即可达到评税主任之职级，薪酬是总薪级表第30-44 点，月薪$42，175-$77，675。

可以看出，香港对税务局公务员采取的是“高薪养廉”政策，其收入即使在香港这样高消费高物价的地方，仍然可以赢得一个体面的生活状态。另外，工作人员晋升不只是行政领导这单一的通道，还可以通过自身的工作努力，在技术职级晋升上得到持续的机会，这与内地公务员职业晋升的现状形成了鲜明对比。