接受捐赠等业务的会计和税务处理

李明泰

由于税法与会计目的不同、基本前提不同和遵循的原则不同，导致税法与会计制度产生适度分离的必然性，所以企业在确认、计量、记录和报告上有很大的差异。这就要求企业会计人员，既要懂得会计知识，又要通晓税法，并且要熟悉税法与会计的差异处理。本文将通过一个案例对企业如何对接受捐赠等业务进行正确的会计和税务处理做一分析，以期待对广大企业财务人员有所启迪。

［案例］腾飞机械有限公司为增值税一般纳税人，2007年起按照企业会计准则（2006年发布的会计准则）进行会计核算，当年实现应纳税所得额800万元，年末职工人数为3000人，资产总额为5000万元。2008年实现会计利润500万元，自行申报应纳税所得额500万元。部分业务及会计处理如下：

业务1，4月23日，接受联合国工业发展组织捐赠试验设备1台，市场价格为22万，发生运费等支出5万元。

借：固定资产 270000

贷：资本公积 220000

银行存款 50000

业务2，5月10日，腾飞机械有限公司以其房产作为出资投资于光明机器制造厂，持股比例为40%。该房产账面原值为120万元，已提折旧48万元（该项房产会计上计提的折旧符合税法扣除的相关规定），评估价格为300万元。

借：长期股权投资 720000

累计折旧 480000

贷：固定资产 1200000

业务3，5月25日，通过慈善组织向汶川地震灾区捐款120万元，同日又直接向B公司捐款10万元，B公司投资者为汶川张某。

借：营业外支出 1300000

贷：银行存款 1300000

业务4，5月26日，被投资方凯迪投资有限公司（非上市公司）作出利润分配决定，腾飞机械有限公司按照持股比例应分得税后利润20万元（企业采用成本法核算该项投资，且凯迪投资有限公司2007年企业所得税适用15%的税率。）

借：应收股利 200000

贷：投资收益 20000

业务5，12月8日，向外国祥源科技有限责任公司支付专利权转让费60万元，合同约定该项专利的使用年限为10年。祥源科技有限责任公司在中国境内未设立机构、场所，也未设立代理机构。

借：管理费用 60

贷：银行存款 60

业务6，12月25日，为销售部张经理兑现年终金1.2万元。

借：销售费用 12000

贷：现金 12000

注：张经理当月工资收入为3500元。

业务7，12月26日，与凯迪投资有限公司签订一份技术开发合同，合同规定技术开发经费总额为500万元，并按开发经费总额的10%向祥源科技有限责任公司支付酬金。腾飞机械有限公司就该项合同自行按件贴花5元。

借：管理费用 5

贷：现金 5

业务8，“坏账准备”年初贷方余额为3万元，2008年既未发生坏账损失，也未收回以前年度已作为坏账损失处理的应收账款，应收账款年末余额为1000万元。12月20日按应收账款余额0.5%的比例计提坏账准备。

借：资产减值损失 20000

贷：坏账准备 20000

业务9，12月28日，用自有资金购入中小型三相电动机一台（符合节能节水专用设备企业所得税优惠目录〈2008版〉规定），并取得增值税普通发票一张。发票注明价款20万元，增值税税款3.4万元，另外支付该设备运输、安装及调试费用3万元。

借：固定资产 264000

贷：银行存款 264000

未给定资料视同会计及税收处理均正确，且已按工资表应支付的工资额按月为职工代扣代缴个人所得税。

要求：逐一指出上述业务会计处理是否正确，如不正确请作出正确会计分录。逐一分析上述业务及会计处理对企业所得税当期应纳税所得额及应纳税额的影响。计算应补缴除企业所得税以外的地方各税。计算应代扣代缴的地方各税。

［案例解析］

业务1：会计处理不正确，应为：

借：固定资产 27

贷：营业外收入 22

银行存款 5

根据《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。接受捐赠属于税收上收入的一种，所以应调增应纳税所得额22万元。

业务2：会计处理不正确，正确的会计处理是：

借：长期股权投资 300

累计折旧 48

贷：固定资产 120

营业外收入 228

以房产对外投资应分解为转让房产和对外投资两项业务，应确认转让所得300-72=228（万元），调增应纳税所得额。

业务3：会计处理正确。

企业对汶川捐赠可以全额扣除，对B公司捐赠不属于公益性捐赠不得扣除，应调增应纳税所得额10万元。

业务4：会计处理正确。

企业分得的税后利润属于免税收入，应调减应纳税所得额20万元。

业务5：会计处理错误，正确的会计处理是：

借：无形资产 600000

贷：银行存款 600000

借：管理费用 5000

贷：无形资产摊销 5000

由于该项专利在中国境内使用，因此属于在境内转让无形资产，应在我国缴纳营业税。又由于祥源科技有限责任公司在中国境内未设立机构、场所，又未设立代理机构，因此应由腾飞机械有限公司代扣代缴营业税：60×5%=3（万元），同时根据财税［2008］130号文件规定，应代扣代缴企业所得税60×10%=6（万元）。

专利权属于无形资产，因此不得在企业所得税前一次性扣除。当年允许扣除的摊销额：（60÷10）÷12=0.5（万元）

应调增应纳税所得额:60-0.5=59.5（万元）

业务6：会计处理正确。

应代扣代缴个人所得税：依据国税发［2005］9号规定：12000÷12=1000确认税率为10%，对应速算扣除数为25，应代扣个人所得税12000×10%-25=1175（元）。

业务7：会计处理正确。

应缴印花税计算错误：应按酬金计算应贴花金额。

500×10%×0.0003=150（元），应补缴150-5=145（元），应调减应纳税所得额。

业务8：会计处理正确。

按新税法规定，未经核定的准备金一律不得扣除。计提的坏账准备金应调增应纳税所得额2万元。

业务9:会计处理正确。

根据《企业所得税法实施条例》第一百条规定，《企业所得税法》第三十四条所称税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

因此，购置节能设备可按投资额的10%抵免税额=（20+3.4）×10%=2.34（万元）。