内部控制视角下的企业专项科研经费管理研究

赵心宇

(国家科技风险开发事业中心，北京100044)

内部控制视角下的企业专项科研经费管理研究

赵心宇

(国家科技风险开发事业中心，北京100044)

鉴于企业科研经费管理与使用尚无专门的法律，执法主体缺位，部分课题承担单位的科研经费使用效率偏低等问题，加强和改进对企业科研经费的内部控制具有重要意义。完善企业科研经费管理的内控制度，必须要坚持优化原则，理清优化思路，规范立项、报销和审批等流程。

企业;科研经费;管理;内部控制

一、从内部控制角度加强对企业专项科研经费管理研究的重要意义

近年来，科研经费的使用效率一直是社会关注的焦点。通过科研资金的大批量拨付使用，的确提升了国家的核心竞争力、提高了人们的生活质量、带动了经济发展。诸如神舟系列的成功探月、蛟龙号潜入深海、天河一号的研制成功等，这些重大科研成果的取得与大量科研经费投入是密不可分的。又如，从2009年开始，投入专项经费高达数十亿的时速380公里高铁列车的研制项目，为高铁列车的普及与发展起到了良好的推动作用，同时也改变了人们的出行方式。类似国家高技术研究发展计划(863计划)这种注重产学研一体化的重大科技计划，对改进生产工艺、推动高新技术企业成果产业化也起到了推波助澜的作用，在一定程度上促进了经济的转型发展。但是同时需要注意的是，目前由于没有对科研经费的管理与使用订立专门的法律，执法主体存在缺位，部分课题承担单位的科研经费使用效率偏低。

在以往的研究中，相关领域的学者往往将研究重点多集中于高校和科研院所，对于企业的科研经费使用与管理关注相对较少。其主要原因在于:第一，未能正确认识到企业作为科研主体的重要意义。从国家重大科技计划的设立目的和研究方向来看，除了自然科学基金和973计划这种以基础科学研究为主的以外，其他如863计划和科技支撑计划更加注重产学研结合，这就意味着部分课题任务有成果转化与应用的需要，但仅靠科研院所与高校显然难以完成成果转化的目标，因此企业作为课题承担单位或课题合作单位参与国家重大科技计划也是较为多见了，而且在某些投入较大，对技术有较高要求的课题，如交通领域的新能源汽车，企业作为课题单位比科研院所和高校还有着更加明显的优势。但由于长期以来之前的多数学者忽视了企业在国家科技计划研究中起到的重要作用，因此相关研究较少。第二，未能充分将内部控制与企业的专项科研经费管理有机地结合在一起进行研究。对于企业的内部控制方面的研究数量繁多，有关企业内部控制方面的研究多集中在内部控制与公司治理、外部审计、盈余管理等方面，针对内部控制缺陷披露与改进方面的研究也多集中于企业的生产与经营活动，但对于企业在专项科研经费使用上的内部控制研究的数量少之又少。实际上，科研活动也是企业的一项重要业务，在对于专项科研经费的管理方面，仅仅依靠《企业内部控制评价指引》和企业的科研经费管理办法是远远不够的，由于专项科研经费的科目口径与设置特点，在资金使用上用企业的日常核算并不能完全保持一致，因此脱离内部控制层面仅仅单从科研管理的角度去谈专项经费的使用显然是不足的。第三，未能正确认识以内控视角优化企业专项科研经费管理的重要意义。随着科研经费的使用与管理越来越受到国家层面的重视，2014年3月，我国出台了《关于改进中央财政科研项目和资金管理的若干意见》(国发［2014］11号文件)，对目前科技体制改革中存在的诸多问题进行了回应，并明确提出规范项目预算编制、规范直接费用支出管理、规范科研项目资金使用行为、改进科研项目资金结算方式、加大对违规行为的惩处力度。与过去有关科研经费管理的文件多以财政部及科技部等部委联合发布的形式不同，11号文件直接由国务院下发，由此表明，我国已经把科研经费使用规范化与加强管理提上了议事日程。对于专项科研经费的管理及使用的监管力度逐步加大，要求企业进一步提高经费使用的合理性与规范性，从以往的研究成果来看，良好完善的内控制度显然对专项经费的使用有着重要意义，但由于多数企业未能充分意识到将专项科研经费监管纳入内部控制制度的重要作用，多数学者也未能充分认识到其具有的现实意义，致使企业专项科研经费管理的内部控制方面研究少之又少。第四，忽视了企业与高校及科研院所间存在的重要差异。多数学者将目光聚焦在科研院所与高校，认为企业有完善的内部控制制度可以有效规范专项科研经费的使用，因此专项科研经费的监管重点多集中于上述两个群体。但实际上，从企业接受监督的特点来看，企业的组织结构与高等院校以及科研院所具有较大不同。由于多数高等院校及科研院所隶属于国务院(如中国科学院)、教育部或者国资委(如转制型科研院所)以及其他部委，因而每年都要接受审计署检查，检查力度相对较大。目前国家重大科技计划对于企业主体作为课题承担单位或合作单位参与课题研究并没有明确的限制，也就是说无论是内部控制制度及各项财务与管理制度较为健全的大型国企央企，还是技术水平较高但会计及内控制度建设相对薄弱的新兴高新技术企业，都可以参与课题研究。对于多数上市公司来说，根据证监会的要求需要每年发表经过会计师事务所审计的年报，在一定程度上可以促进其改进企业的内部控制制度，而对于那些非上市不需要出具年报的企业来说，加强内部控制对于专项经费的使用就具有重大意义了。专项经费的使用在一定程度上与其内控制度的完善程度确实存在正相关性，因此对于企业的内控制度进行研究具有重要意义。此外，从企业设立的目的、主要资金来源、参与科研计划的目的、机构性质等方面来看，均与高校和科研院所有着较大区别，因此上述因素导致了专项科研经费的使用与管理的重点不尽相同，如果简单将前两者在专项经费管理方面的研究成果直接套用在企业中显然是不合适的。

从上述四个方面来看，以内部控制视角对企业的专项科研经费管理与使用进行研究具有重要意义。

二、目前部分国内企业在专项科研经费管理的内控制度方面存在不足与成因剖析

1.专项科研经费管理的内部控制制度存在的不足

从企业内部控制制度指引来看，由于主要针对企业日常经营活动，未根据科目设置特点与资金来源对专项科研经费进行优化设计，因此如果不能将专项科研经费的管理层级提高到内部控制层面的话，不利于经费的高效使用。结合笔者的工作经验来看，目前内部控制主要存在以下几方面问题:

(1)企业内部在课题立项阶段缺少足够的风险意识，流程不规范

企业在课题立项阶段，征集课题时缺少明确的管理办法与方案，课题组申报课题缺少有效的审核与充分的论证，对之后课题的管理产生了一定的不良影响。由于上述重要环节缺失，会使企业在拟申报课题阶段不能充分对课题的技术路线实现与资金使用需求做出充足的论证，如果拟参与的课题超出了企业现有的科研能力，那么在课题开展研究后无法进行而不得不申请中止，或者被迫对其参与的课题进行重大预算调整，总的来看不利于课题研究，对于企业本身也存在一定影响。

(2)在课题执行中对专项经费报销的审批机制不健全

目前，部分参与科技计划研究的企业在课题执行阶段对于专项经费支出的审批机制不够完善，在课题组使用专项经费进行相应的支出后，经办人经过课题负责人审批后，直接将凭证递交至财务部门进行付款申请，在进行报销时财务部门也只是检查原始凭证是否真实、必要的附件是否完整、相关财务单据的填写是否正确等，其科研管理部门并未对专项经费支出与课题任务相关性进行审核，因此易导致一些不良影响。实际上，大部分财务人员对企业内部控制制度与会计准则、财务辅助核算系统的使用较为熟悉，但如果仅仅依靠他们对一些专业性较强的科目支出进行判断，如材料费、设备费、测试化验与加工费等支出使用的合理性等，显然是强人所难。对于承担国家科技计划课题的企业来说，专项经费的使用除了满足会计核算的基本要求外，还必须与课题的任务目标息息相关，如果没有专门的科研管理人员对其相关性进行审核，可能会引起一些不良后果，比如部分课题在研究过程中将与课题任务不完全相关的支出在课题专项经费中进行列支，如产品推介会费用、用于日常生产的材料费、与课题任务不相关的日常差旅费用、日常的打印复印费用等，不利于专项科研经费使用效率的提高。在课题结题验收阶段这些与课题任务研究相关性较少或基本不相关的专项经费支出对于课题最终的验收结论也会存在一定影响。由此可见，对于经费支出相关性的审批是十分重要的。

(3)预算调整审批流程不规范

部分企业在课题预算执行中存在不规范的预算调整行为。科研活动本身的确存在着较大不确定性，在过去，预算调整的审批手续相对繁琐，因此有些人将其调侃为“打酱油的钱不能买醋”。这一现象已经有了较大改观，根据财教2011［434］号文件以及国发2014［11］号文件以及相关经费管理办法，涉及专项经费直接费用科目间支出调整的情况可以由课题单位经过相应的申请、审批、回复等手续自行完成(参与课题的单位间专项经费不变)，其他涉及合作单位经费变更、负责人变更等对课题研究有较大影响的调整事项依然需要上报相关业务司局进行申请。但自行范围内可以进行的预算调整手续简化并不意味着可以随意进行调整而不经过企业内部审批。

如果在企业内部没有对预算调整事项进行有效审批与监督，课题负责人在预算调整方面未能按照要求及时向科研管理部门进行申请并备案，而是随意根据需要进行大规模预算调整，那么可能会引起一些不良后果，比如国际合作交流费科目未支出、专家咨询费支出较少。但将上述两科目的剩余资金在以样机备件损耗较大的名义在材料费中大量购买生产用途的材料，又或者是在课题接近结题验收阶段由于课题进展缓慢，剩余资金较多，大规模签署相关的合同，而交付期都在课题的任务合同终止日，便形成了大量应付未付支出等。根据部分企业现有的内控制度，对于科研活动中的此类事项缺少明确的管理流程，同时科研管理部门未能及时对预算调整事项进行抽查和监督，实行动态化管理，是否申请调整完全由课题负责人决定，这在一定程度上影响了专项科研经费的支出效率。

2.成因剖析

(1)内控制度流程设计不完善

从科研活动本身的特性来看，不论申请阶段编制的预算是经过多么充分的考虑与论证，由于研究存在的不确定性必然导致出现决算与预算或多或少存在一定差异。自国发2014［11］号文件实施以来，对于科研活动的预算调整显得更为宽容，在财教2011［434］号文件的基础上进一步放宽了课题单位自行调整专项经费的范围，并给予其更多的自主性，但对课题经费使用的合规性也有了更高的要求。部分企业在预算执行中对于专项科研经费的管理，仅仅达到了最基本的要求，如对经费开支的审批只关注形式上的完整性，而对于是否与课题任务密切相关、是否基本按照课题任务书的说明执行预算缺乏审查。同时，由于相关的科研管理部门缺乏对课题开支总体情况的把握与追踪，对部分科目随意调整、超支额度较大的情况不能及时了解，从而在课题执行阶段，敦促课题负责人及其团队及时申请预算调整并说明原因很有必要。出现上述问题，主要归因于相关内控流程设计的不完善。

(2)缺少完善的授权与审批流程

由于缺少适当的授权与审批流程设计，使部分企业科研管理部门与财务部门人员陷于两难困境。在内控制度中，科研经费管理的相关部分流程中，因未明确管理人员的相关职责，未能充分给予其相应的审批权限。一方面使部分课题组在课题执行过程中，对于管理人员的常规经费检查与问询并非完全接受，存在的部分问题也不能被及时发现，往往到课题结题验收、接受会计师事务所结题审计时才披露出来，但早已错过自行整改的机会;另一方面，课题规定的任务合同终止时间往往是在年底，易出现企业承担的课题存在集中结题的情况。同时，年末又是财务部门最为忙碌的时间，需要对企业本年度所有支出进行核算、编报预算、进行年度资金使用分析，而多数课题组往往是在年底结题时才开始准备相关的财务资料，由于业务繁忙，财务人员不能对课题的总体经费使用情况进行细致的了解，不利于课题的结题验收。如果在内控制度设计中，在科研经费管理的各环节中加入必要的授权与审批流程，则有助于实现科研经费的全过程管理，以避免问题集中出现在课题验收阶段，以至于无法处理。

(3)内控制度未充分考虑专项科研经费的使用与管理特点

目前，多数企业的内部控制设计在企业日常生产经营控制方面是比较完善的。但由于未能对国家科技计划课题的科研经费使用与管理特点加以考虑，使现有的内控制度存在缺陷。专项科研经费在使用方面与企业的常规资金存在较大差异，如果不考虑其特点，无论是在流程设计还是审批方面，简单地将对企业资金进行设计的内部控制制度套用在对专项科研经费的管理与控制上，显然会出现问题。

三、针对企业在专项科研经费管理使用中存在的共性问题，对内控制度进行优化设计

1.优化原则

为了规范与加强企业承担的课题专项经费管理，提高资金的使用效益，建立科学合理的内部控制制度，有助于应该对课题经费采取全方位全流程的优化管理，其优化原则有如下几点:

(1)合理配置原则。专项经费需要集中用于支持国家确定的重点研究任务，保证课题的经费需求，避免分散使用。

(2)合规使用原则。严格按照课题的目标与任务，科学合理地编制与安排预算，杜绝各种随意性支出，保证资金的使用效率。

(3)独立核算原则。课题经费需纳入公司的财务体系统一进行管理，课题中的专项经费与配套经费需要单独核算，独立建账或设置辅助账等形式，确保专款专用。

通过确定上述目标与原则，将有助于部分企业改善现有的内控制度。

2.优化思路

课题经费开支的合规性在很大程度上与预算息息相关，整个课题的研究流程可以视为预算的三阶段，即课题预算申报阶段、课题预算执行阶段、课题预算结束的结题验收阶段，其中主要涉及到控制活动，因此在全流程中按照全面预算管理理论、内部控制理论对现有的内控制度加以优化改进，确定其中存在的风险与重要控制活动，有助于降低今后课题执行中的风险，提高经费支出的合理性与规范性。建立完善的科研管理与财务制度相结合的内部控制制度，提升专项科研经费的管理层级。

3.规范立项流程

课题在企业内部的立项与审批是整个课题经费预算编制的开始。如果在立项环节流程不规范，缺少必要的评估环节与可行性论证环节，可能会出现部分课题提出的任务目标以其现有的技术能力与生产能力难以实现的情况，不利于课题后期的开展。

在立项阶段增加课题建议书的评审环节也是非常重要的，实际上对于课题建议书的评审相当于在公司内部对于所征集课题进行预评审的过程。尤其对于一些承担课题较多的企业来说，对拟申报的课题进行预评审，这不仅有利于提高编制质量，也有利于减小风险。

加强对课题负责人资质的审核与课题组成员的选取也是非常重要的。在部分企业参与的课题中缺少对相关人员资质的审核，课题组成员的选取较为随意，故而在课题执行期间因部分课题组主要成员离职对课题研究产生不利影响。因此，加强对其资质审核有助于减少此类情况的发生。

在此阶段需要从以下几方面对关键控制环节进行优化，以确保内控制度的完善与执行。

首先，业务部门在课题征集环节阶段需要做好充分的论证。科研管理部门应参照有关部委每年发布的项目立项指南，确定是否有与企业生产经营及科研活动较为相关的项目，业务部门应确定是否具备足够的科研能力与生产能力承担课题研究任务;凡是涉及到多个业务部门的应召开部门间的会议，充分确定技术路线的可行性。比如涉及纯电动汽车产业化示范类型的课题，就牵涉到底盘、电池、电机驱动等多个部门的合作，应对所需要经费进行初步估算，并形成专门的会议记录。

业务部门在对拟承担课题进行初步论证后，应分别拟定技术路线与经费需求。由本部门的相关人员编制报送的建议书，需明确技术领域、技术创新点、成果转化途径以及所需要的专项经费、配套经费等内容。业务部门主管应对课题建议书进行审核，通过后报送至科研管理部门。

其次，科研管理部门在收集到业务部门报送的建议书后，应及时统计，并分别将建议书归档，组织相关的技术专家与财务专家进行“背对背”方式评审，对建议书中的技术路线、技术目标实现方式、预期成果转化实现方式与实现的效益提出明确的意见，对课题经费的初步分配方式、配套资金匹配的合理性等也需要出具相关意见，从技术实现与经费使用两个层面对可行性进行充分论证。

在整理专家对课题建议书的意见后需要及时形成报告，经主管审核签字后需将其报送至管理层中相关领导进行审核，根据课题的风险性与预期成果转化实现的难易度及与企业的业务相关性的综合考量，经讨论并形成相关的会议纪要，并从报送建议书的课题中筛选出拟向相关部委进行申请的课题。

其后，科研管理部门应将专家的评审意见通知业务部门，获准向相关部委进行课题申请的业务部门应及时确定课题负责人并组建课题组。课题负责人的遴选需要符合相关的经费管理办法。参与课题组的其他人员的最低标准是与本企业有合同的正式职工并有三年以上工作经验，在业务技术方面存在明显的优势并具有中级以上技术职称。在确定负责人以及课题组的名单后经业务部门主管签字后将名单报送至科研管理部门。

最后，科研管理部门在得到业务部门报送的名单后，需要及时对课题负责人以及课题组成员的资质进行审核，涉及到职务职称与相关履历等情况，需及时向人力资源部进行核实以避免信息不对称，同时还要核对参与课题组的成员是否为正式员工，是否具有长期的聘用关系。在最终完成资质审核确定负责人及参与研究的课题组其他成员名单后，科研管理部门需要建立课题管理档案，并将结果报本部门主管签字后提交相关领导审核。全部流程完成后形成课题申请书。

4.完善课题专项经费的报销与审批流程

本环节的内容包括与课题相关的专项经费支出的核准、审批、活动控制以及相关的会计处理。对专项科研经费审批与对企业内部活动资金审批相比，前者除了需要进行真实性、完整性审核外，还需要针对课题任务目标的相关性进行审核，以确保专项科研经费的使用合理合规。目前，部分企业专项经费支出主要是由课题组内相关经办人整理原始凭证交由课题负责人签字后，再由财务会计人员进行处理，缺乏对课题经费支出与课题任务相关性的审核，不利于在预算执行阶段对经费支出进行严格控制。因此，通过本阶段的流程优化设计，增加对经费支出的相关性审核，在财务系统中加入科目控制数上限，有利于规范课题经费的使用。

主要的控制环节有如下几方面:

首先，经办人在财务辅助管理系统中提交费用报销申请表，财务辅助管理系统会自动将付款申请与课题分科目预算控制数进行比较，如未超过科目上限，则允许提交报销申请，同时需提交课题负责人审核，以确保该项支出的真实性。

其次，为保证专项经费支出的合理性与合规性，在相关单据凭证送至财务部门以前，课题的经费支出须经过科研管理部门的相关人员进行审核，主要是确认经费支出是否符合管理办法规定，是否与课题任务合同书中的说明基本保持一致。专项经费支出的主要审核要点为是否与任务目标的实现息息相关;是否独立建账，与企业的日常生产经营费用能够区分;经费开支标准是否符合相关的政策性文件;对于会议费、差旅费、国际合作与交流费等科目支出应审核是否提供了完整的审批申请与人员清单，以及相应的事由是否具有相关性;对于劳务费与专家咨询费等支出应确认支付对象是否符合本科目的开支范围，

最后，经课题负责人及科研管理人员审核通过后，确认课题专项经费支出与课题的任务确实存在较强相关性后，由经办人打印纸质费用报销申请表，并根据科目支出的性质提供相关原始凭据(如合同、协议、发票、会议纪要等)至财务部门成本费用核算管理岗审核，核对费用报销申请表和相关原始凭据的一致性和金额的准确性，同时对经费支出归集科目的正确性进行核对，符合规定后给予报销，并根据有关原始凭证编制记账凭证，进行财务处理。成本费用核算管理岗审核无误后提交本部门主管进行审批，审批通过后由财务会计部办理付款手续。对于单笔经费支出金额较大，参照不同企业成本费用内控制度需要报管理层进行审批的，在财务部门主管审核完成后报送管理层，获得批复后再办理付款手续。

5.优化预算调整流程

对于多数课题而言，在课题预算执行阶段进行预算调整几乎是不可避免的。极少有课题能完全按照立项阶段编制的3—5年预算说明进行经费支出，因此在课题开展阶段，通过实际研究需要对经费使用结构进行调整也是较为合理的。但应根据相关经费管理办法的规定进行预算调整，严格遵循相应的程序与审批流程，以避免出现因随意调整、改变科目支出结构而导致的不规范行为。本环节的预算调整主要指具体科目专项经费数额因实际需要进行的调增或调减。随着相关国家政策文件的出台，实际上扩大了课题单位自行进行预算调整的范围，除了设备费、国际合作交流费、劳务费、专家咨询费、差旅费及会议费等专项经费不允许进行调增外，其他科目可以根据需求自行调增调减，但在结题验收阶段，专家组会对预算调整情况的合理性进行判断。因此通过完善此环节的流程设计，将有助于实现对课题预算调整的控制与监督。

本环节有以下主要控制活动:

首先，在预算执行阶段应通过财务辅助管理系统加入各科目专项经费预算控制数，以避免出现由于缺少各科目控制数上限导致科目已超支却未能被及时发现、还可以进行报账的情况。经办人在财务辅助管理系统中提交费用报销申请表时，系统会自动将付款申请与课题预算控制数进行比较，如超过了具体科目的控制数上限，系统会自动禁止经办人提交并给予提示。如果确实需要进行预算调整，经办人须在系统中填写课题预算调整申请。

其次，经办人在系统中填写课题预算调整申请后，系统自动按照权限列表的规定提交相关权限人员审批。课题负责人在提出预算调整申请的同时，需要将调整理由(执行原预算遇到的不可克服的困难及建议采取的措施等)、调整建议方案、调整的辅助证明材料、调整前后的预算指标对比情况、调整后的预算说明等相关附件一并附上，科研管理部门需要对预算调整的合理性与合规性进行审核，对于预算调整事项应根据潜在的风险进行评级，对于调整理由基本合理、与课题任务相关且符合经费管理办法可以进行调整的科目，应及时对预算调整进行批复。属于课题单位自行调整范围内的预算调整，经课题组提出申请，由科研管理部门批复后，可以进行预算调整。获得批复后，财务部门编制预算调整表，并在系统中将新的预算控制数录入系统。

此外，如果涉及课题单位权限以外的预算调整，如因实际研发需要使技术路线出现重大变更而引起单位间经费结构方面出现较大调整，或者是因课题研究的实际进展情况需要调整课题研究周期等，应上报国家科技部进行审批。课题组应拟定详细的预算调整说明，证明进行此类预算调整的充分性与必要性，并报科研管理部门进行审批，经该部门主管确认后再向企业相关领导以及法人提交变更的申请，获得管理层批复后由科研管理部门人员将预算调整说明汇总(涉及课题合作单位的课题)，并检查相关附件材料与签章是否齐全，上报的预算调整与过程性文件说明需要进行存档处理。在完成上述流程后将预算调整报送至科技部有关业务司局。

如果上报的预算调整获得国家科技部的批复，在得到确认的红头文件后，科研管理部门应及时将结果通知课题组成员，同时向本部门主管及公司管理层汇报。财务部门编制预算调整表，并将新的预算控制数录入财务辅助核算系统。

四、结论

随着国家对专项科研经费管理的要求越来越高，参与研究单位通过建立健全科研管理制度和内部控制制度，使规范资金管理成为必然的选择。本文结合部分企业在承担国家级科技计划课题中易出现的共性问题，提出加强对课题立项、课题经费报销的审批与付款、课题预算调整等环节进行有针对性地优化等论点，旨在完善企业对于专项科研经费管理的内控制度。本文的特色之处在于通过分析部分企业在承担国家级科技计划课题中出现的问题，指出现有内部控制制度存在的缺陷与不足，结合专项科研经费管理与使用的特点，进而对相关控制活动以及审批流程进行优化，进一步完善内控制度，以提高专项科研经费的使用效率。

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［责任编辑:寸言］

On the Management of Special Research Funds in Enterprise in the Perspective of Internal Control

ZHAO Xinyu
(National Science and Technology Venture Capital Development Center，Beijing 100044，China)

Since there is no special legislation about the management of special research funds in enterprise until now，the lack of law enforcement subject，and the poor efficiency of research funds using sometimes，it is important to improve the internal control of research funds in enterprises.It is necessary to insist on the principle of optimization，to regulate the technological process including examination，approval，reimbursement and so on.

enterprise;research funds;management;internal control

F239.45

A

1673－2375(2015)04－0098－06

2015－07－06

赵心宇(1986—)，男，辽宁辽阳人，硕士，就职于国家科技风险开发事业中心。